Frotscher/Drüen, KStG § 5 Befreiungen / 2.10 Gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Körperschaften (§ 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG)

Rz. 189

Die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG erfasst alle Rechtsformen, die KSt-Subjekte sind. Die Vorschrift verweist für die Voraussetzungen der Steuerbefreiung auf die §§ 51–68 AO. Nach § 51 Abs. 1 S. 2 AO können alle Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i. S. d. KStG begünstigt sein. Erfasst werden damit alle Rechtsformen, die § 1 Abs. 1 KStG aufzählt. Rechtsfähigkeit ist nicht erforderlich. Daher können auch nichtrechtsfähige Vereine, nichtrechtsfähige Stiftungen, Zweckvermögen und Betriebe gewerblicher Art steuerbegünstigt sein. Da ohne Einschränkung auf KSt-Subjekte i. S. d. § 1 Abs. 1 KStG verwiesen wird, kann auch die KGaA steuerbegünstigt sein.^[1] Allerdings kann die Auffassung vertreten werden, dass der persönlich haftende Gesellschafter nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG nicht unter das KStG fällt. Die Steuerbefreiung wäre dann auf den "aktienrechtlichen" Teil der KGaA, d. h. den Bereich der Kommanditaktionäre, zu beschränken, während sich die Steuerbefreiung nicht auf den persönlich haftenden Gesellschafter erstreckt, wenn dieser nicht selbst Körperschaft und steuerbefreit ist. Ob nach Einführung der Option (§ 1a KStG) ab 2022 auch optierte Personengesellschaften gemeinnützigkeitsfähig sind, ist noch nicht geklärt. Die Fiktion als Körperschaft spricht dafür.^[2]

Rz. 190

Die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG setzt voraus, dass steuerbegünstigte, d. h. gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke selbstlos, ausschließlich und unmittelbar gefördert werden und dass Satzung und tatsächliche Geschäftsführung diesen Zwecken entsprechen. Diese Voraussetzungen der Steuerbefreiung sind in den §§ 51–63 AO geregelt.^[3] Das setzt nach § 51 Abs. 3 AO auch voraus, dass die Körperschaft nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung nicht "verfassungsfeindlich" agiert.^[4] Wird ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb unterhalten, ist die Steuerbefreiung insoweit ausgeschlossen.^[5] Jedoch bleibt die Steuerbefreiung gem. § 64 Abs. 1 letzter Halbsatz AO auch für einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb erhalten, soweit dieser ein Zweckbetrieb ist.^[6]

Rz. 191

Eine weitere Ausnahme von der Besteuerung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs enthält § 5 Abs. 1 Nr. 9 S. 3 KStG. Danach bleibt die Steuerbefreiung für einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb einer gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Körperschaft, der ein selbst bewirtschafteter Forstbetrieb ist, erhalten. Der Begriff "Forstbetrieb" ist in § 33 Abs. 1 S. 2 BewG definiert als die wirtschaftliche Einheit des forstwirtschaftlichen Vermögens. Forstwirtschaftliches Vermögen sind nach § 33 Abs. 1 S. 1 BewG alle Wirtschaftsgüter, die einem Betrieb der Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind, d. h. nach § 33 Abs. 2 BewG insbesondere der Grund und Boden (Wald), Wohn- und Wirtschaftsgebäude, stehende und ein normaler Bestand an umlaufenden Betriebsmitteln. Nicht dazu gehört nach § 33 Abs. 3 BewG insbesondere Geldvermögen. "Selbst bewirtschaftet" bedeutet, dass die forstwirtschaftliche Tätigkeit vom Stpfl. selbst durchgeführt werden muss. Die Verpachtung des Forstbetriebs reicht nicht aus, bildet aber andererseits i. d. R. auch keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb.

Rz. 192

Für die Besteuerung der steuerbegünstigten Körperschaften gilt die Sphärentheorie. Danach werden das Vermögen und die Zugänge zu dem Vermögen in 4 Sphären eingeteilt, die steuerpflichtig oder steuerfrei sein können. Das Gemeinnützigkeitsrecht unterscheidet folgende Sphären:

• Ideeller Bereich: Es handelt sich hierbei um den begünstigten Tätigkeitsbereich der Körperschaft, in dem sie selbstlos, ausschließlich und unmittelbar einen oder mehrere der in den §§ 52–54 AO aufgeführten Zwecke verwirklicht und der den Grund für die Steuerbefreiung bildet. Im Einzelnen ergeben sich die verfolgten Zwecke aus der Satzung der Körperschaft. I. d. R. entstehen in diesem Bereich keine steuerbaren bzw. steuerpflichtigen Einkünfte, weil die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr und die Gewinnerzielungsabsicht fehlen. Insoweit ist die Steuerbefreiung mangels Steuerbarkeit ohnehin gegenstandslos. Zum ideellen Bereich rechnen neben Spenden auch die Mitgliedsbeiträge, die allgemein nach der Satzung und nicht als Gegenleistung für eine besondere Leistung der Körperschaft erhoben werden. Diese Mitgliedsbeiträge gehören nach § 8 Abs. 5 KStG nicht zum Einkommen, sind also nicht steuerbar.^[7] Ebenfalls dem ideellen Bereich zuzuordnen sind Hilfsgeschäfte wie die Veräußerung nicht mehr benötigter Vermögensgegenstände;^[8] Einnahmen und Ausgaben aus Hilfsgeschäften sind nicht steuerbar.
• Vermögensverwaltung: Den Begriff der Vermögensverwaltung definiert § 14 S. 3 AO.^[9] Einkünfte aus Vermögensverwaltung sind grundsätzlich steuerpflichtig, werden aber durch § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG von der KSt befreit. Hierzu gehören auch Gewinne aus der Veräußerung der Vermögensgegenstände und Hilfsgeschäfte aus dem Bereich der Vermögensverwaltung. Fremdfinanzierung von Geschäften fäl...