Frotscher/Drüen, KStG § 5 Befreiungen / 2.15.1.3.5 Nebengeschäfte

Rz. 223

Nebengeschäfte sind alle Geschäfte, die weder Zweck- noch Gegen- oder Hilfsgeschäfte sind, insbesondere also alle außerhalb des Zwecks der Genossenschaft liegende Geschäfte, die über den Bereich der Hilfsgeschäfte hinausgehen. Im Einzelnen gilt Folgendes:

• Die Vermietung von Wohnräumen an Nichtbetriebsangehörige ist immer ein Nebengeschäft; aus Billigkeitsgründen tritt aber nicht sofort volle Steuerpflicht ein, wenn eine Genossenschaft freiwerdende Wohnungen nicht sofort wieder an Betriebsangehörige vermieten kann und deshalb die Fremdvermietung nur von vorübergehender Dauer ist oder, bei dauernd gemindertem Bedarf an Wohnungen, der Wohnungsbestand binnen angemessener Zeit dem verminderten Bedarf der Betriebsangehörigen angepasst wird. Entsprechendes gilt für die Vermietung von Betriebsräumen.
• Die Vermietung oder Verpachtung von Betriebsteilen oder Vermögensgegenständen des Betriebsvermögens (z. B. Maschinen) ist in vollem Umfang ein Nebengeschäft.^[1] Ein Pachtvertrag über Betriebsvermögen, selbst wenn er mit einem Mitglied abgeschlossen wird, kann kein Zweckgeschäft sein. Nach § 5 Abs. 1 Nr. 14 S. 1 Buchst. a KStG ist nur die gemeinschaftliche Benutzung von Betriebsvermögen begünstigt, nicht die Verpachtung an einzelne Personen.
• Auch die Verpachtung von Teilflächen kann steuerschädlich sein.^[2]
• Darlehensgewährungen ohne gewerbliches Interesse sind Nebengeschäfte. Ein gewerbliches Interesse liegt vor, wenn das Darlehen zur Förderung der Zwecke der Genossenschaft gewährt wird, also zur Durchführung oder Erleichterung von Zweck- oder Gegengeschäften (Rz. 216, Rz. 219). Ein Beispiel ist etwa die Darlehensgewährung an Kunden zur Förderung des Absatzes. Kein gewerbliches Interesse liegt vor, wenn das Darlehen in erster Linie zur Erzielung von Zinseinnahmen gewährt wird, weil hier keine Verbindung zu Zweck- oder Gegengeschäften vorliegt.
• Die verzinsliche Anlage von Geld (Vermögensverwaltung) ist dann unschädlich, wenn sie im gewerblichen Interesse erfolgt, also etwa aus einer kaufmännisch notwendigen oder vernünftigen Rücklagenbildung resultiert (Ansparen von Mitteln für größere Investitionen; Risikovorsorge). Diese Anlage kann sowohl bei Banken als auch bei Dritten (zur Erzielung höherer Zinseinnahmen) erfolgen. Soweit ein gewerbliches Interesse vorliegt oder Darlehen an Betriebsangehörige gewährt werden, handelt es sich um Hilfsgeschäfte; soweit dies nicht der Fall ist (z. B. übermäßige Rücklagenbildung), liegt ein Nebengeschäft vor, das nur bei geringfügigem Umfang nicht steuerschädlich ist.
• Dienstleistungen, die die Genossenschaft erbringt und die nicht im Gesetz aufgeführt sind, sind grundsätzlich steuerschädliche Nebengeschäfte (jedoch Rz. 224ff.), so z. B. die Abwicklung des Zahlungsverkehrs, der Überweisungen usw. für die Mitglieder.
• Zur Beteiligung an Personengesellschaften und Körperschaften s. Rz. 240.

Rz. 224

Über die Frage, ob ein Hilfs- oder Nebengeschäft vorliegt, ist in dem Zeitpunkt zu entscheiden, in dem das Geschäft vorgenommen wird, nicht zu dem Zeitpunkt, zu dem es sich u. U. steuerlich auswirkt.^[3] Das bedeutet, dass beim Verkauf von Anlagevermögen (z. B. eines Grundstücks) mit Wirkung für den Vz der Veräußerung entschieden werden muss, ob es sich bei dem Geschäft um ein Hilfsgeschäft handelt, auch wenn der Veräußerungsgewinn in eine Rücklage nach § 6b EStG eingestellt wird und sich daher (noch) nicht steuerlich auswirkt. Für den Vz der Auflösung der Rücklage und der Ausschüttung des Betrags an die Genossen kann diese Entscheidung nicht getroffen werden. Aus der späteren Verwendung des Erlöses aus der Veräußerung für Ausschüttungen kann nur mit Wirkung für den Vz der Veräußerung geschlossen werden, dass ein Neben-, kein Hilfsgeschäft vorlag.

Rz. 225

Diese Rechtslage scheint eine Lücke in der Besteuerung aufzudecken. Wird der Gewinn aus einem Nebengeschäft in eine Rücklage nach § 6b EStG eingestellt, fällt in diesem Vz kein steuerpflichtiger Gewinn an, selbst wenn dieses Nebengeschäft zur Steuerpflicht der Genossenschaft führt. Die Auflösung der Rücklage in einem späteren Vz und die Ausschüttung schließt aber für sich allein in diesem Vz die Steuerfreiheit nicht aus (Rz. 224), sodass der Gewinn nicht besteuert wird. Bei dieser Darstellung wertet der BFH aber die Auswirkungen des § 13 KStG nicht richtig. Nach § 13 Abs. 2 KStG sind in diesen Fällen alle Vermögenswerte mit dem Teilwert anzusetzen, also auch die Passivposten. Da der Rücklage keine Verbindlichkeit zugrunde liegt, ist ihr Teilwert 0, d. h., die Rücklage ist aufzulösen, der Gewinn muss im Jahr des Wegfalls der Steuerbefreiung versteuert werden.

[1] BFH v. 8.3.1972, I R 183/70, BStBl II 1972, 498; BFH v. 16.12.1977, III R 124/75, BStBl II 1978, 283; BFH v. 9.3.1988, I R 262/83, BStBl II 1988, 592.

[2] BFH v. 16.12.1977, III R 124/75, BStBl II 1978, 285.

[3] BFH v. 11.6.1980, I R 253/78, BStBl II 1980, 577.