Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 2.8.5 Ertragsteuerliche Behandlung von Leistungen und Leistungsversprechen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 9 EStG

Rz. 145a

Nach § 8 Abs. 1 S. 4 KStG sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen Körperschaften i. S. d. § 1 Abs. 1 KStG mit Sitz im Ausland, deren Geschäftsleitungsort im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Personen zu behandeln sind, und Personen, die aus diesen Körperschaften Einkünfte i. S. v. § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 9 EStG erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln. Zur Anwendbarkeitserklärung der für unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtige Rechtssubjekte geltenden Vorschriften des KStG ist die Vorschrift nicht erforderlich, da der BFH in ständiger Rechtsprechung ausländische Körperschaften, bei denen Sitz- und Geschäftsleitungsort auseinanderfallen und die nach inländischem Recht keine Rechtsfähigkeit besitzen, ohnehin als unbeschränkt Körperschaftsteuerpflichtig behandelt.^[1] Die vom Gesetzgeber als Klarstellung eingefügte Vorschrift^[2] hat aber einen über die Anwendungsfragen des KStG hinausreichenden Regelungsgehalt: Sie vermeidet durch eine allgemein ertragsteuerliche Anerkennung der genannten Körperschaften Diskrepanzen, die daraus entstehen können, dass gesellschaftsrechtlich derartige Körperschaften als rechtsfähige Personengesellschaften (OHG, GbR) behandelt werden^[3] bzw. bei denen in Alleingesellschafter-Konstellationen nur der Gesellschafter zivilrechtlich auftritt, wobei sie zugleich in ständiger Rechtsprechung des BFH als unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig angesehen werden. Die Regelung hat durch die Einschränkung "nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln" nur Bedeutung für Drittstaatengesellschaften, da die sog. Sitztheorie für EU- und EWR-Gesellschaften mittlerweile keine Geltung mehr hat, diese Gesellschaften also auch im Inland uneingeschränkt rechtsfähig sind.^[4] Durch die Formulierung "für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern" bei gleichzeitiger Einbeziehung auch der Bezieher von Leistungen dieser Körperschaften wird die Frage einheitlich geregelt, wie Leistungsbeziehungen zwischen Gesellschaft und Gesellschafter in diesen Fällen ertragsteuerlich einzuordnen sind.

Rz. 145b

Einnahmen und andere Vorteile für Kapitalgewährungen, Nutzungsüberlassungen oder Tätigkeiten eines Gesellschafters im Dienst seiner Gesellschaft führen demnach nach allgemeinen Grundsätzen bei der Körperschaft zu Ausgaben und beim Vorteilsempfänger zu Einnahmen nach allgemeinen einkommen- und körperschaftsteuerlichen Maßstäben. Also kommen hier insbesondere nicht die Grundsätze der Mitunternehmerschaft zum Tragen. Die Grundsätze der verdeckten Gewinnausschüttung und der verdeckten Einlage finden uneingeschränkt Anwendung, Anteilsverkäufe können § 17 EStG unterfallen^[5]. Bei Tätigkeitsvergütungen können die für Arbeitnehmer allgemein geltenden Grundsätze angewendet werden, d. h. insbesondere, dass arbeitnehmerbezogene Pauschbeträge und Sonderregelungen, sowie die Vorschriften zum Lohnsteuerabzug Anwendung finden. Die Gesellschaft wird infolge ihrer allgemein ertragsteuerlichen Anerkennung auch Entrichtungsschuldnerin von Steuerabzugsbeträgen nach z. B. § 38 Abs. 1 i. V. m. § 41a Abs. 1, § 44 Abs. 1, § 48 und § 50a Abs. 5 EStG.

[1] BFH v. 8.9.2010, I R 6/09, BStBl II 2013, 186 Rz. 12 m.w.N, BFH/NV 2011, 154.

[2] BT-Drs. 19/30470, 48; für den klarstellenden Charakter auch BFH v. 13.10.2021, I B 31/21, BFH/NV 2022, 357 Rz. 8.

[3] BGH v. 27.10.2008, II ZR 158/06, BGHZ 178, 192 Rz. 23.

[4] Näher mit Nachzeichnung der einschlägigen EuGH-Rechtsprechung etwa Stürner, in Erman, BGB, 16. Aufl. 2020, Anh. zu Art. 12 – Internationales Gesellschaftsrecht Rz. 5ff.

[5] So zumindest die Gesetzesbegründung, BT-Drs. 19/30470, 47f.; zweifelnd, da der Wortlaut des § 8 Abs. 1 S. 4 KStG nur das Binnenverhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschafter regelt, nicht aber Verhältnisse des Gesellschafters zu Dritten Schober, in Bott/Walter, KStG, § 8 KStG Rz. 299.3.