Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 3.2.2 Offene Einlagen

3.2.2.1 Allgemeines

Rz. 157

Offene Einlagen sind alle gesellschaftsrechtlichen, d. h. den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Einlagen.^[1] Sie können in Form von Bar- oder Sacheinlagen erbracht werden. Es kann sich um Pflichteinlagen oder freiwillige Einlagen handeln. Gesellschaftsrechtliche Einlagen sind:

• Einzahlungen der Anteilseigner auf den Nennbetrag der bei Gründung oder Erhöhung des Nennkapitals einer Kapitalgesellschaft ausgegebenen Anteile,
• über den Nennbetrag hinausgehende Einzahlungen der Anteilseigner bei der Ausgabe von Anteilen^[2],
• Zuzahlungen, die Gesellschafter gegen Gewährung eines Vorzugs für ihre Anteile leisten^[3],
• andere Zuzahlungen, die Gesellschafter in das Eigenkapital leisten,^[4] insbesondere Nachschüsse der Gesellschafter einer GmbH^[5].

Rz. 158

Gemeinsames Kennzeichen der offenen Einlagen ist, dass sie offen in der Handelsbilanz ausgewiesen werden, und zwar – soweit die Einlage nicht auf das Nennkapital geleistet wird – in der Kapitalrücklage nach § 272 Abs. 2 HGB.

Rz. 159

Eine offene Einlage stellt keine schenkungsteuerpflichtige Zuwendung des einlegenden Gesellschafters an die Kapitalgesellschaft dar. Die Zuwendung steht in unmittelbarem Zusammenhang mit der Förderung des Gesellschaftszwecks. Dies schließt das Merkmal der "Freigebigkeit" aus. Die Einlage ist daher keine freigebige Zuwendung.^[6] § 7 Abs. 8 ErbStG regelt nur die etwaige Bereicherung der anderen Gesellschafter, nicht die der Kapitalgesellschaft. Schenkungsteuerliche Folgen können sich danach im Verhältnis zwischen dem einlegenden Gesellschafter und den anderen Gesellschaftern ergeben, wenn eine verdeckte oder eine disquotale Einlage vorliegt (Rz. 207).

Rz. 160 – 161 einstweilen frei

[1] BFH v. 19.2.1970, I R 24/67, BStBl II 1970, 442 Rz. 23; BFH v. 15.10.1997, I R 80/96, BFH/NV 1998, 624 Rz. 10.

[2] Ausgabeaufgeld, § 272 Abs. 2 Nr. 1 HGB.

[3] § 272 Abs. 2 Nr. 3 HGB.

[4] § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB.

[5] §§ 26-28 GmbHG.

[6] BFH v. 17.10.2007, II R 63/05, BStBl II 2008, 381 Rz. 9f. m. w. N., BFH/NV 2008, 298; BFH v. 20.1.2016, II R 40/14, BStBl II 2018, 284 Rz. 12, BFH/NV 2016, 848; s. a. RE 7.5 Abs. 1 S. 1 ErbStR für die verdeckte Gewinnausschüttung.

3.2.2.2 Einlagen auf das Nennkapital

Rz. 162

"Nennkapital" bzw. "Gezeichnetes Kapital" nach § 272 Abs. 1 HGB ist das Kapital, auf das die Haftung der Gesellschafter gegenüber den Gesellschaftsgläubigern beschränkt ist. Bei Genossenschaften treten nach § 337 Abs. 1 HGB die Geschäftsguthaben an die Stelle des gezeichneten Kapitals.^[1]

Rz. 163

Die Gesellschafter haben (mindestens) den Betrag des gezeichneten Kapitals zur Verfügung zu stellen, entweder indem sie ihn in die Körperschaft einzahlen oder indem sie persönlich in Höhe dieses Betrags den Gesellschaftsgläubigern haften (ausstehende Einlagen). Einlagen auf das Nennkapital können im Rahmen der Gründung der Körperschaft erfolgen oder später bei einer Kapitalerhöhung. Bei der Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln erfolgt eine Erhöhung des Nennkapitals ohne Einzahlungen der Anteilseigner.^[2]

Rz. 164

Einlagen auf das Nennkapital lassen sich als tauschähnlicher Vorgang auffassen, indem der Betrag der Kapitaleinlage bzw. der eingebrachten Wirtschaftsgüter gegen Gesellschaftsrechte getauscht werden.^[3] Die Bewertung einer Sacheinlage hat daher nach Tauschgrundsätzen^[4] zu erfolgen. Das gilt auch, soweit der Wert der Sacheinlage höher ist als der Nennbetrag der Kapitalerhöhung (Agio). Der Vorgang kann nicht in einen tauschähnlichen Vorgang, soweit der Betrag des Nennkapitals betroffen ist, und in eine verdeckte Einlage, soweit das Agio betroffen ist^[5] aufgespalten werden^[6].

Rz. 165

Einlagen auf das Nennkapital können Geld- (Bargründung) oder Sacheinlagen (Sachgründung) sein. Dies gilt sowohl bei der Gründung der Körperschaft als auch bei einer Kapitalerhöhung. Als Sacheinlage i. d. S. kann auch eine werthaltige Forderung auf Rückzahlung eines Betrags geeignet sein, den der Gesellschafter im Vorgriff auf eine offene Kapitalerhöhung, und daher ohne Wirkung für die Einzahlungspflicht aus der Kapitalerhöhung, geleistet hat. Werthaltig ist eine Forderung aus der verdeckten Sacheinlage gegen die Gesellschaft, wenn das Gesellschaftsvermögen bei Befriedigung dieser Forderung ausreichen würde, um alle sonstigen fälligen Forderungen der Gesellschaftsgläubiger zu erfüllen.^[7] Da die Körperschaft von der Sphäre ihrer Gesellschafter getrennt ist und den Gesellschaftsgläubigern nur das Vermögen der Körperschaft haftet (Rz. 48), hat das Nennkapital den Charakter von "Garantiekapital". Hieraus folgen die Grundsätze der realen Kapitalaufbringung und der nominellen Kapitalerhaltung.

Rz. 166

Der Grundsatz der realen Kapitalaufbringung soll sicherstellen, dass die Gesellschafter mindestens ein dem Nennkapital entsprechendes Vermögen aufbringen. Im Einzelnen leiten sich aus diesem Grundsatz folgende Regelungen ab:

• Vorbelastungshaftung der Gründer^[8] Dadurch soll verhindert werden, dass die Kapitalgesellschaft bereits bei Gründung mit Verbindlichkeiten belastet ist, die das Nennkapital schmälern.
• Verbo...