Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 3.3 Ausschüttungen bei der Einkommensermittlung (Abs. 3)

3.3.1 Allgemeines

Rz. 326

Nach Abs. 3 dürfen Gewinnausschüttungen jeder Art das Einkommen nicht mindern. Die Regelung hat ihren Grund darin, dass Ausschüttungen Einkommensverwendung darstellen (Rz. 35). Abziehbar sind nur Aufwendungen, die zum Bereich der Einkommenserzielung gehören, nicht Aufwendungen, die Einkommensverwendung sind. Andererseits bedeutet dies, dass gewinnabhängige Vergütungen an den Gesellschafter, die ihrem Wesen nach zum Bereich der Einkommenserzielung gehören, nicht unter § 8 Abs. 3 KStG fallen. Diese gewinnabhängigen Vergütungen sind daher als Betriebsausgaben abzugsfähig. Entsprechend können Verbindlichkeiten, die nur aus dem Gewinn zu tilgen sind, und die zum Bereich der Einkommenserzielung gehören, steuerlich anzuerkennende Minderungen des Bilanzvermögens sein. So sind partiarische Darlehen und die Zinsen hieraus sowie typische stille Beteiligungen und die dem stillen Gesellschafter zustehenden Gewinnanteile steuerlich als Betriebsschulden und Betriebsausgaben anzuerkennen, auch wenn der Gläubiger bzw. Empfänger ein Gesellschafter ist.^[1] Soweit hierbei die Grenze zur Einkommensverwendung überschritten wird, erfolgt die Korrektur nach den Grundsätzen der verdeckten Gewinnausschüttung.

Rz. 327

§ 8 Abs. 3 KStG erfasst Gewinnausschüttungen jeder Art, nämlich

• offene Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss beruhen (Rz. 329);
• sonstige offene Ausschüttungen (Rz. 370);
• verdeckte Gewinnausschüttungen^[2];
• Ausschüttungen auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist (Rz. 378).

Rz. 328

Gewinnauskehrungen der Körperschaft an den Gesellschafter erfolgen auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage und sind grundsätzlich keine freigebigen Zuwendungen. Es handelt sich daher nicht um schenkungsteuerpflichtige Vorgänge.^[3] Erbringt eine Genossenschaft daher eine Zuwendung an die Genossen entsprechend dem allgemeinen Förderzweck der Genossenschaft und unter Beachtung des genossenschaftlichen Gleichbehandlungsgebots, liegt keine schenkungsteuerpflichtige Zuwendung vor.^[4] Damit fallen genossenschaftliche Rückvergütungen nicht unter die SchenkSt-Pflicht.^[5]

Rz. 328a

Eine Gewinnauskehrung kann aber zu einer schenkungsteuerpflichtigen Vermögensverschiebung zwischen den Gesellschaftern führen, so etwa wenn ein Gesellschafter zugunsten eines Mitgesellschafters auf einen bereits entstandenen Gewinnanspruch verzichtet.^[6] Entsprechendes kann bei einer nicht leistungsbezogenen bestimmten disquotalen Gewinnausschüttung vorliegen.^[7]

Rz. 328b

Eine Gewinnausschüttung, gleich welcher Art, ist immer gesellschaftsrechtlich veranlasst, da sie an einen Nichtgesellschafter nicht erfolgen würde. Für die Finanzierung der Gewinnausschüttung werden aber betriebliche Mittel eingesetzt. Die Kosten dieser Finanzierung sind daher betrieblich veranlasst. Für die Veranlassung besteht kein Unterschied, ob die Gewinnausschüttung mit Eigenmitteln finanziert wird oder ob ein Darlehen aufgenommen wird, um die Gewinnausschüttung auszahlen zu können. Die Veranlassung für die Kreditaufnahme ist unabhängig von der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung der Gewinnausschüttung. Die Darlehenszinsen sind daher abzugsfähige Betriebsausgaben; eine Grenze bildet nur die Zinsschranke, § 4h EStG, § 8a KStG. Das gilt sowohl für offene Gewinnausschüttungen, Vorabausschüttungen und verdeckte Gewinnausschüttungen.^[8] Zinszahlungen an eine Bank sind nicht geeignet, dem Gesellschafter als Vorteil zuzufließen. Dagegen sind Zinsen, die an den Gesellschafter für eine beschlossene, aber nicht ausgezahlte Gewinnausschüttung gezahlt werden, Teil der Gewinnausschüttung und nicht abzugsfähig. Anders ist es nur, wenn die Ausschüttungsverbindlichkeit durch einen Vertrag in ein Darlehen umgewandelt wird.

[1] BFH v. 19.1.1994, I R 67/92, BStBl II 1996, 77 Rz. 17ff, BFH/NV 1994, 45; BFH v. 14.8.2019, I R 44/17, BFH/NV 2020, 807, Rz. 36 ff. m. w. N.

[2] Rz. 374; Anhang vGA zu § 8 KStG.

[3] RE 7.5 Abs. 1 S. 1 ErbStR.

[4] Koordinierter Ländererlass v. 20.4.2018, 3-S 380.6/88, BStBl I 2018, 632 Rz. 5.2, aufgeh. d. koordinierten Ländererlass v. 18.3.2021, 3-O 200.0/99, BStBl I 2021, 391.

[5] Zu genossenschaftlichen Rückvergütungen § 22 KStG Rz. 1ff.

[6] RE 7.5 Abs. 7 S. 10 ErbStR; s. a. Koordinierter Ländererlass v. 20.4.2018, 3-S 380.6/88, BStBl I 2018, 632 Rz. 2.6.4, aufgeh. d. koordinierten Ländererlass v. 18.3.2021, 3-O 200.0/99, BStBl I 2021, 391.

[7] RE 7.5 Abs. 7 S. 11 ErbStR; s. a. Koordinierter Ländererlass v. 20.4.2018, 3-S 380.6/88, BStBl I 2018, 632 Rz. 2.6.4, aufgeh. d. koordinierten Ländererlass v. 18.3.2021, 3-O 200.0/99, BStBl I 2021, 391; zur Schenkungsteuer bei einer vGA s. Anh. vGA zu § 8 Rz. 209a.

[8] BFH v. 31.3.2004, I R 83/03, BFHE 206, 58 Rz. 16, BFH/NV 2004, 1428, BFH v. 5.3.2008, I R 45/07, BFH/NV 2008, 1534 Rz. 11ff.; BFH v. 27.7.2016, I R 8/15, BStBl II 2017, 214 Rz. 8, BFH/NV 2017, 134; Ettinger, DStR 2018, 1058, 1060.