Frotscher/Drüen, KStG § 8b Beteiligung an anderen Körper ... / 3.2.3.4 Buchwert

Rz. 218

Der um die Veräußerungskosten geminderte Veräußerungspreis (bzw. der an dessen Stelle tretende Wert) ist zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns dem Buchwert der Anteile gegenüberzustellen. Aus dem Ansatz des Buchwerts ergibt sich, dass die Ermittlung des Veräußerungsgewinns, und damit der Ansatz der pauschalierten nicht abzugsfähigen Aufwendungen, nur für bilanzierende Körperschaften gilt, nicht für solche, die Überschusseinkünfte erzielen.^[1] Das Gesetz hat den Begriff "Buchwert" nicht ergänzt um einen "an dessen Stelle tretenden Wert".

Rz. 219

Der Buchwert ist der sich nach den Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung ergebende Wert. Maßgebend ist daher die Steuerbilanz. Der Buchwert ergibt sich regelmäßig aus den Anschaffungskosten zuzüglich nachträglicher Anschaffungskosten abzüglich Teilwertabschreibungen. Zu berücksichtigen ist auch, wenn die Beteiligung in eine Bewertungseinheit mit entsprechenden Sicherungsgeschäften einbezogen wird. Dann ist der Buchwert der Bewertungseinheit zugrunde zu legen.^[2] Zahlungen, die für eine Option (z. B. Call-Option) gezahlt werden, gehören ebenfalls zu den Anschaffungskosten, wenn die Anschaffung durch die Ausübung der Option erfolgt.^[3]

Dies ist auch systematisch korrekt, da in einem solchen Fall die Optionsprämie erst den Erwerb der Anteile zu dem jeweiligen Kaufpreis ermöglicht. Damit gehört die Optionsprämie zu den Kosten, die aufgewendet werden, um das Wirtschaftsgut Beteiligung zu erwerben. Ist eine Option aktiviert worden und wird diese ausgeübt, hat insoweit ein Aktivtausch zu erfolgen. Auch in diesem Fall erhöhen sich die Anschaffungskosten der Beteiligung um den (Buch-)Wert der Option.

Rz. 219a

Anschaffungskosten sind alle Aufwendungen, die zum Erwerb der Beteiligung aufgewendet worden sind. Dies ist i. S . eines finalen Anschaffungskostenbegriffs zu verstehen; die Aufwendungen müssen nicht nur anlässlich, sondern gerade zum Erwerb der Beteiligung aufgewendet werden.^[4] Die Anschaffungskosten müssen dabei bei der Gesellschaft angefallen sein, die die Beteiligung bilanziert. Anschaffungskosten, die z. B. von einer Muttergesellschaft getragen werden, können beim Buchwert bei der erwerbenden Gesellschaft nicht berücksichtigt werden. Insbesondere handelt es sich dabei mangels eines einlagefähigen Wirtschaftsguts an einer verdeckten Einlage.^[5] Werden Anschaffungs(neben)kosten innerhalb eines Konzern allerdings von anderen Gesellschaften übernommen und befinden sich diese im Ausland oder werden für eine ausländische Gesellschaft übernommen, ist ggf. im Rahmen der Verrechnungspreiskorrektur eine Aufwandskorrektur vorzunehmen. Sind nach den Grundsätzen der Verrechnungspreise danach Kosten bei der erwerbenden Gesellschaft zuzuordnen, sind diese auch als Anschaffungs(neben)kosten beim Bilanzansatz zu berücksichtigen. Dabei sind auch Anschaffungsnebenkosten zu berücksichtigen. Die Abgrenzung von sofort abziehbaren Aufwendungen und Anschaffungskosten beim Erwerb einer Beteiligung ist schwierig. Nach der allgemeinen Definition sind Anschaffungskosten alle Aufwendungen, die erforderlich sind, um das Wirtschaftsgut in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen. Einen solchen "betriebsbereiten Zustand" gibt es bei einer Beteiligung aber nicht. Ausschlaggebend dürfte sein, welche Aufwendungen erforderlich sind, um die Beteiligung zivilrechtlich zu erwerben. Dann können aus der Beteiligung auch Erträge, z. B. in Form von Ausschüttungen, erzielt und die Beteiligungsrechte wahrgenommen werden; dies entspricht m. E. dem "betriebsbereiten Zustand" bei anderen Wirtschaftsgütern. Sofern sich die Anschaffungs(neben)kosten bei dem gleichzeitigen Erwerb mehrerer Beteiligungen nicht direkt zurechnen lassen, ist m. E. im Ausnahmefall aus Gründen der Praktikabilität eine pauschale Aufteilung zulässig.^[6]

Rz. 219b

Anschaffungskosten für eine Beteiligung können erst dann entstehen, wenn der Entschluss zum Beteiligungserwerb gefasst worden ist. Vorher können die Aufwendungen noch nicht final auf den Erwerb der konkreten Beteiligung gerichtet sein.^[7] Aufwendungen, die allgemein auf den Erwerb "einer", nicht aber auf den einer konkreten Beteiligung gerichtet sind, führen daher noch nicht zu Anschaffungskosten. Daher können Aufwendungen für Marktanalysen oder Recherchen zu potenziell zu erwerbenden Beteiligungen m. E. keine Anschaffungskosten sein, auch wenn es später zum Erwerb einer Beteiligung kommt. Unerheblich ist m. E., ob sich die Höhe der zu erwerbenden Beteiligung im Laufe einer Transaktion ändert. Wann der Erwerb beschlossen wird, ergibt sich in der Praxis regelmäßig aus der Dokumentation der Entscheidungsgremien. M. E. kann nicht erst auf den Abschluss des Kaufvertrags abgestellt werden.^[8] Zwar dokumentiert dieser, dass die Beteiligung erworben werden soll; sicher ist der Erwerb aber insoweit noch nicht, da der Kaufvertrag beim Erwerb höherer Beteiligungen regelmäßig sog. Closing-Bedingungen enthält, die erfüllt sein müssen, damit es zur dinglichen Übertragung der ...