Frotscher/Drüen, KStG § 9 Abziehbare Aufwendungen / 1.2 Verhältnis des § 9 KStG zu anderen Vorschriften

1.2.1 Verhältnis zu den Vorschriften des EStG

Rz. 3

§ 9 KStG regelt den Abzug bestimmter Aufwendungen bei der Ermittlung des Einkommens von Körperschaften. Sie ergänzt wie § 10 KStG die Kernvorschrift des § 8 KStG. Die §§ 9 und 10 KStG unterscheiden sich durch ihre Überschriften (abziehbare Aufwendungen – nichtabziehbare Aufwendungen), nicht aber durch ihren materiell-rechtlichen Inhalt. Beide Normen ergänzen sich gegenseitig und gehören systematisch zusammen.

Die Frage, welche Aufwendungen bei der Ermittlung des körperschaftsteuerlichen Einkommens abziehbar sind, richtet sich nach der in § 8 Abs. 1 KStG enthaltenen Verweisung grds. nach den Vorschriften des EStG. Hierbei ist aber zu beachten, dass einige einkommensteuerliche Vorschriften speziell auf natürliche Personen zugeschnitten sind. Sie können im KSt-Recht keine oder nur eingeschränkte Anwendung finden. Nicht anwendbar sind im Bereich der KSt die Vorschriften über die außergewöhnlichen Belastungen (§§ 33–33c EStG), eingeschränkt anwendbar sind die Vorschriften über den Sonderausgabenabzug (§§ 10–10d EStG). Bedingt durch die Besonderheiten der juristischen Personen gibt es bei Körperschaften Aufwendungen, die bei natürlichen Personen nicht vorkommen. Hinsichtlich der Abziehbarkeit solcher Aufwendungen bedarf es bes. Regelungen.

Rz. 4

Kapitalgesellschaften, Genossenschaften sowie Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit können aufgrund der Fiktion des § 8 Abs. 2 KStG nur Einkünfte aus Gewerbebetrieb beziehen, ebenso Betriebe gewerblicher Art.^[1] Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, sind nach § 4 Abs. 4 EStG Betriebsausgaben. Der Betriebsausgabenbegriff ergibt sich auch für Körperschaften uneingeschränkt aus den §§ 4ff. EStG. Das steuerrechtliche Veranlassungsprinzip ist kein reines Kausalitätsprinzip, vielmehr bedarf die Veranlassungsprüfung im Ertragsteuerrecht statt naturwissenschaftlicher Kausalitätsüberlegungen einer normbezogen, wertenden Konkretisierung.^[2] Zuwendungen, die bereits als Betriebsausgaben abziehbar sind, fallen nicht unter die Abzugsbeschränkung des § 9 KStG. Dies gilt insbes. für bestimmte Sponsoringmaßnahmen, welche durch ihren werbenden Effekt unmittelbare Vorteile für den Geschäftsbetrieb mit sich bringen. Zur Abgrenzung vgl. Rz. 21.

Rz. 5

Andere als die in Rz. 4 bezeichneten Körperschaften, d. h. die in § 1 Abs. 1 Nr. 4, 5 KStG genannten Körperschaften wie rechtsfähige Vereine und Stiftungen können Einkünfte aus allen Einkunftsarten – mit Ausnahme der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit – beziehen. Für diese Körperschaften sind neben den Betriebsausgaben auch die Werbungskosten von Bedeutung. Der Werbungskostenbegriff ergibt sich auch für Körperschaften aus § 9 EStG. Hierbei ist aber zu beachten, dass § 9 EStG nur eingeschränkt anwendbar ist. Werbungskosten i. S. d. § 9 Abs. 1 S. 3 Nrn. 5, 6 EStG, d. h.

• Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung und
• Aufwendungen für Arbeitsmittel,

sind auf die Einkunftsart nichtselbstständige Arbeit zugeschnitten und somit für Körperschaften bedeutungslos.

Rz. 6

Während Betriebsausgaben oder Werbungskosten betrieblich oder beruflich veranlasste Aufwendungen sind, die der Erzielung von Einnahmen dienen, sind Sonderausgaben privat veranlasste Ausgaben, die Einkommensverwendung darstellen. Diese nach § 12 EStG an sich nichtabziehbaren Ausgaben werden aufgrund des § 10 EStG zum Abzug vom Gesamtbetrag der Einkünfte zugelassen. Sonderausgaben betreffen in erster Linie den Bereich der ESt, kommen aber auch im Bereich der KSt vor.^[3]

Rz. 6a

R 9.1 Abs. 1 Nr. 1 KStR erwähnt unter den für die KSt anzuwendenden einkommensteuerlichen Vorschriften aus dem Sonderausgabenbereich ausdrücklich § 10d EStG (Verlustabzug). Dieser gilt auch bei der KSt (s. Rz. 8), weil er bereits eine Folge des objektiven (erwerbsbezogenen) Nettoprinzips darstellt, weshalb er im Abschnitt der Sonderausgaben fehlverortet ist. Sonderausgaben sind dagegen Ausdruck des subjektiven Nettoprinzips und ihre wichtige Eigenheit ist ihre private Veranlassung. Während eine Aufteilung in berufliche und private Sphäre bei natürlichen Personen typisch ist, kommt eine gleichsam private Sphäre bei den übrigen Körperschaften i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 1–3, 6 KStG nicht vor.^[4] Aufwendungen, die bei natürlichen Personen Sonderausgabencharakter haben können, werden bei diesen juristischen Personen im Regelfall der betrieblichen und beruflichen Sphäre zuzuordnen sein und daher Betriebsausgaben- oder Werbungskostencharakter haben. Anders kann es bei den übrigen Körperschaften i. S. v. § 1 Abs. 1 Nr. 4, 5 KStG sein, soweit diese eine nichtsteuerliche Sphäre (Privatsphäre) haben.^[5] Einige Sonderausgaben sind ausschließlich auf natürliche Personen zugeschnitten und haben daher für den Bereich des KSt-Rechts keine Bedeutung; dies gilt z. B. für Versicherungsbeiträge nach § 10 Abs. 1 Nrn. 2, 3 und 3a EStG, für KiSt, die an die Zugehörigkeit zu einer Religionsgemeinschaft anknüpfen nach § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG und für Kosten der Berufsausbildung nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG. ...