Frotscher/Drüen, KStG § 9 Abziehbare Aufwendungen / 3.8.2 Zuwendungen von wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben und von Betrieben gewerblicher Art an ihre Träger

Rz. 74

Stellt ein steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb seiner Körperschaft für deren steuerbegünstigte Zwecke Beträge zur Verfügung, liegt eine als Entnahme anzusehende Gewinnverwendung für eigene Zwecke vor, weil der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb kein eigenes Steuersubjekt ist. Ein Zuwendungsabzug ist in diesen Fällen nicht möglich.^[1] Dagegen sind Zuwendungen, die nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG befreite Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen aus ihrem der Besteuerung unterliegenden Einkommen aus wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb anderen Empfängern zuwenden, die die Voraussetzungen des Abs. 1 Nr. 2 erfüllen, abziehbar, und zwar auch dann, wenn der Zuwendungsempfänger gleichartige steuerbegünstigte Zwecke verfolgt wie der Zuwendende.^[2] Leistet eine solche Körperschaft allerdings die Zuwendung aus im steuerfreien Bereich gebildeten Vermögen, kann diese Zuwendung nicht bei der Einkommensermittlung des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs abgesetzt werden. Bei dieser Einkommensermittlung dürfen nur Vorgänge berücksichtigt werden, die dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zuzuordnen sind.^[3] Die Grenzen für den Zuwendungshöchstbetrag des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs richten sich entsprechend nur nach den dort verwirklichten Bemessungsgrundlagen (Einkommen, Umsatz, Löhne und Gehälter).

Rz. 75

Zuwendungen von Betrieben gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts an ihre Trägerkörperschaft zur Verwendung für steuerbegünstigte Zwecke sind grds. als Zuwendungen i. S. d. Vorschrift abziehbar, weil der Betrieb gewerblicher Art wie ein Steuersubjekt behandelt wird.^[4] Verzichtet aber der Gewährträger eines Betriebs gewerblicher Art auf die Auszahlung des ihm zustehenden Anteils an dem festgestellten Jahresüberschuss und weist den Betrieb gewerblicher Art an, diesen Teil gemeinnützigen Einrichtungen zuzuwenden, bewirkt der Betrieb gewerblicher Art keine abziehbaren Zuwendungen, sondern eine Einkommensverteilung, und zwar auch dann, wenn der Gewährträger nur das Zuwendungsvolumen beziffert und der Betrieb gewerblicher Art die Zuwendungsempfänger selbst bestimmt.^[5] Im Einzelfall ist jeweils zu prüfen, ob eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt. Eine verdeckte Gewinnausschüttung steht einer Abziehbarkeit nach § 9 Abs. 2 Nr. 2 S. 1 KStG entgegen. Entscheidend für die Abgrenzung zur vGA ist demnach, ob die Zuwendung im Einzelfall auch an eine andere öffentlich-rechtl. oder gemeinnützige Körperschaft geleistet worden wäre oder ob der Sachverhalt Schlussfolgerungen rechtfertigt, wonach die Zuwendung auf die Eigenschaft der öffentlich-rechtlichen Körperschaft als Träger des zuwendenden Betriebs beruht.^[6] Die Zuwendung ist dann als vGA zu beurteilen, wenn der Betrieb bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einer fremden Körperschaft die Zuwendung nicht erbracht hätte.^[7] Hierzu führt die Rspr. einen Vergleich mit dem sonstigen Spendenrahmen durch. Zur Vermeidung von Härtefällen, die sich aus dem System der Periodizität ergeben, kann auf einen mehrjährigen Durchschnittswert der Fremdzuwendungen abgestellt werden. Dieser ist typischerweise aus den Zuwendungen im Vergleichsjahr sowie der beiden vorangegangen Wj. zu bilden.^[8] Keine Geltung haben diese Grundsätze für Zuwendungen stpfl. wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe an ihre Trägerkörperschaften, weil insoweit keine eigenständigen Rechtssubjekte vorliegen.^[9] Solche Zuwendungen sind stets Gewinnverwendung und dürfen die Einkünfte aus dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nicht mindern.^[10]

[1] BFH v. 27.3.2001, I R 78/99, BStBl II 2001, 449, BFH/NV 2001, 1060; R 9 Abs. 8 KStR.

[2] BFH v. 3.12.1963, I 121/62 U, BStBl III 1964, 81.

[3] BFH v. 13.3.1991, I R 117/88, BStBl II 1991, 645.

[4] § 4 KStG Rz. 43; BFH v. 5.6.1962, I 31/61 S, BStBl III 1962, 355; R 9 Abs. 7 KStR.

[5] BFH v. 1.2.1989, I R 98/84, BStBl II 1989, 471.

[6] BFH v. 5.6.1962, I 31/61 S, BStBl II 1962, 355.

[7] BFH v. 21.1.1970, I R 23/68, BStBl II 1970, 468; jedenfalls nicht 18–30 % des Betriebsergebnisses oder in Verlustjahren, vgl. FG Köln v. 23.8.2006, 13 K 288/05, EFG 2006, 1932, rkr.

[8] BFH v. 9.8.1989, I R 4/84, BFHE 158, 510; BFH v. 8.4.1992, I R 126/90, BStBl II 1992, 849.

[9] BFH v. 27.3.2001, I R 78/99, BStBl II 2001, 449; R 47 Abs. 7 KStR; Janssen, DStZ 2001, 160; a. A. Olgemöller, in Streck, KStG, 10. Aufl. 2022, § 9 KStG Rz. 20.

[10] Bott, in Bott/Walter, KStG, § 9 KStG Rz. 49.