Frotscher/Drüen, UmwStG § 13 Besteuerung der Anteilseign ... / 3 Auf Antrag: Ansatz mit dem Buchwert bzw. den Anschaffungskosten (Abs. 2)

3.1 Allgemeines

Rz. 30

Gem. § 13 Abs. 2 UmwStG darf jeder Anteilseigner auf Antrag (Rz. 35ff.) den Buchwert (bzw. bei Privatvermögen die Anschaffungskosten) seiner untergehenden Anteile (Rz. 31) als Anschaffungskosten seiner Anteile an der übernehmenden Körperschaft fortführen und damit seinen "Anteilstausch" ohne Gewinnrealisierung abwickeln, wenn alternativ die Voraussetzungen von Abs. 2 S. 1 Nr. 1 oder 2 vorliegen (Rz. 41ff.). Dadurch "springen" die in den untergehenden Anteilen ruhenden stillen Reserven auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft über und es gilt die sog. "Fußstapfentheorie".

Rz. 31

Buchwert ist gem. § 1 Abs. 5 Nr. 4 UmwStG – modifiziert für Zwecke des § 13 UmwStG – der Wert, der sich nach den steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften in einer für den "Anteilstausch"-Stichtag (= Verschmelzungszeitpunkt, Rz. 20) aufzustellenden Steuerbilanz ergibt oder ergäbe.^[1] Eine Teilwertabschreibung (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG) kann, eine Wertaufholung (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG) muss bei Vorliegen der Voraussetzungen zu diesem Stichtag vorgenommen werden.^[2]

Werden die untergehenden Anteile im Privatvermögen gehalten, sind stattdessen deren Anschaffungskosten maßgeblich (§ 13 Abs. 2 S. 3 UmwStG).

Rz. 32

Anders als bei § 11 Abs. 2 UmwStG ist ein Zwischenwertansatz unzulässig.^[3] Das Wahlrecht kann auch ausgeübt werden, wenn der Buchwert über dem gemeinen Wert liegt.^[4] Zu einer möglichen praktischen Relevanz Rz. 42.

Rz. 33

Das Wahlrecht ist vom Wertansatz der übergehenden Wirtschaftsgüter nach § 11 UmwStG unabhängig.^[5] § 13 Abs. 2 UmwStG gilt daher z. B. auch, wenn die übernehmende Körperschaft KSt-befreit ist.

Rz. 34

Das Wahlrecht kann der unbeschränkt stpfl. (inl.) Anteilseigner ebenso ausüben wie der (ausl.) Anteilseigner, der entweder mit den untergehenden Anteilen bereits beschränkt stpfl. war oder – m. E. zutreffend – es mit den Anteilen an der übernehmenden Körperschaft erstmals wird (weiter Rz. 13, Rz. 42). Zur möglicherweise ohnehin bestehenden vollen Steuerfreiheit beim körperschaftlichen ausl. Anteilseigner Rz. 28.

Rz. 35

Der Anteilseigner kann das Wahlrecht nur einheitlich für seine gesamte Beteiligung an der übertragenden Körperschaft ausüben, bei mehreren Anteilseignern aber unabhängig von den anderen.^[6]

[1] Dötsch/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 13 UmwStG Rz. 35; Neumann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 53; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 35.

[2] Edelmann, in Kraft/Edelmann/Bron, UmwStG, 2. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 105; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 35.

[3] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 13.10.

[4] S.a. Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 35; bei § 11 Abs. 2 UmwStG umstritten, s. § 11 UmwStG Rz. 171.

[5] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 13.08.

[6] Neumann, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 13 UmwStG Rz. 58; Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG, UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 13 UmwStG Rz. 32; a. A. zur Einheitlichkeit Schießl, in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 13 UmwStG Rz. 15.12.

3.2 Antrag

Rz. 36

Das Wahlrecht ist durch Antrag auszuüben. Richtiger Antragsadressat ist grds. das für die ESt- bzw. KSt-Besteuerung des jeweiligen Anteilseigners zuständige FA.^[1] Gehören untergehende Anteile zum Sonderbetriebsvermögen bei einer Mitunternehmerschaft, muss der Anteilseigner den Antrag beim für die Mitunternehmerschaft zuständigen FA stellen.^[2] Dort ist der Antrag auch zu stellen, wenn untergehende Anteile (stattdessen oder auch) zum Gesamthandsvermögen gehören, insoweit aber von der Personengesellschaft selbst und einheitlich (nur) für alle Anteile der Gesamthand.^[3] Hält demgegenüber eine vermögensverwaltende Personengesellschaft die Anteile, ist der Antrag wiederum je Gesellschafter möglich und erforderlich (Bruchteilsbetrachtung).^[4]

Rz. 37

Besondere Form- oder Fristerfordernisse (wie etwa gem. §§ 11 Abs. 3, 3 Abs. 2 S. 2 UmwStG) bestehen nicht.^[5] Der Antrag kann daher auch konkludent gestellt werden, bei Anteilen im Betriebsvermögen etwa durch Abgabe einer Steuerbilanz (bzw. Überleitungsrechnung nach § 60 Abs. 2 S. 1 EStDV) für das Wj. der Verschmelzung (Rz. 20), in der der Buchwert fortgeführt wird. Bei Anteilen im Privatvermögen ist im schlichten Nichterklären eines Veräußerungsgewinns in der Steuererklärung ohne Hinzutreten weiterer Umstände (für das FA erkennbare Berücksichtigung der Verschmelzung) nach h. M. aber kein konkludenter Antrag zu sehen.^[6] In der Praxis dürfte dieses Problem im Ergebnis wenig relevant sein, da der Antrag bis zur Bestandskraft des entsprechenden Bescheids gestellt bzw. nachgeholt werden kann.^[7]

Ein einmal gestellter Antrag kann nach h. M. nicht widerrufen oder zurückgenommen werden.^[8] Dies ergibt sich jedoch nicht aus dem Gesetz.^[9] Daher ist ein Widerruf nach m. E. zutreffender a. A. b...