Prof. Dr. Axel Mutscher, Elisabeth Wöhrle
3.1 Grundlagen
Rz. 18
Die Anwendung des § 20 UmwStG setzt voraus, dass sowohl die allgemeinen Anwendungsvoraussetzungen des § 1 Abs. 3 und 4 UmwStG sowie die besonderen Anwendungsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 u. 2 UmwStG erfüllt sind.
Rz. 19
Sind die Anwendungsvoraussetzungen nicht erfüllt, ist das eingebrachte Betriebsvermögen grundsätzlich nach § 6 Abs. 6 S. 1 EStG mit dem gemeinen Wert zu bewerten.
3.2 Persönlicher Anwendungsbereich (§ 1 Abs. 4 UmwStG u. § 20 Abs. 1 UmwStG)
3.2.1 Allgemeines
Rz. 20
§ 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 i. V. m. Abs. 2 UmwStG regelt die Anwendungsvoraussetzungen bezogen auf den umwandelnden, einbringenden oder übertragenden Rechtsträger ("Ausgangsrechtsträger") und auf dessen einkommen- bzw. körperschaftsteuerpflichtige Gesellschafter, wenn es sich bei dem Ausgangsrechtsträger um eine Personengesellschaft handelt. Auffallend ist, dass der Gesetzgeber nur für den Fall der Einzelrechtsnachfolge vom "einbringenden" Rechtsträger spricht, obgleich es sich auch in den übrigen Fällen um sog. Einbringungsfälle handelt. Dies deutet darauf hin, dass der Gesetzgeber hier eher eine zivilrechtliche (bzw. wirtschaftliche), als eine steuerliche Betrachtungsweise anwenden möchte, weshalb sich der Ausgangsrechtsträger auch zweifelsfrei bestimmen lässt als der Rechtsträger, dessen Vermögen im Wege der Gesamt- oder der Einzelrechtsnachfolge bzw. infolge des Formwechsels auf die übernehmende Gesellschaft übergeht. Sobald aus zivilrechtlicher Sicht Vermögen einer Personengesellschaft übergeht, ist Ausgangsrechtsträger immer die Personengesellschaft selbst. Dies gilt auch dann, wenn die neuen Anteile z. B. im Fall einer Abspaltung den Gesellschaftern der Personengesellschaft gewährt werden. Die Gesellschafter einer Personengesellschaft gelten nur dann als Ausgangsrechtsträger i. S. d. § 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 UmwStG, wenn sie ihren Mitunternehmeranteil zivilrechtlich im Wege der Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge übertragen. Die Person des Einbringenden i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG ist nicht zwangsläufig identisch mit dem Ausgangsrechtsträger i. S. d. § 1 Abs. 4 Nr. 2 UmwStG. Ist der Ausgangsrechtsträger eine Personengesellschaft, werden teilweise die Personengesellschaft selbst, teilweise aber auch deren Gesellschafter als Einbringende i. S. d. § 20 Abs. 1 UmwStG angesehen.
Rz. 21
Daneben regeln § 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UmwStG und § 20 Abs. 1 UmwStG die Anwendungsvoraussetzungen für den übernehmenden Rechtsträger bzw. die übernehmende Gesellschaft.
Rz. 22 – 27 einstweilen frei
3.2.2 Ausgangsrechtsträger (§ 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 UmwStG)
3.2.2.1 EU/EWR-Ausgangsrechtsträger (§ 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 Buchst. a UmwStG)
Rz. 28
Ausgangsrechtsträger kann nach § 1 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 Buchst. a aa) i. V. m. § 1 Abs. 2 Nr. 1 UmwStG (s. zu § 1 Abs. 2 UmwStG Rz. 20) eine nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats der EU oder eines Staats, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet, gegründete Gesellschaft i. S. d. Art. 54 AEUV oder des Art. 34 des Abkommens über den EWR sein. Dazu gehören die Gesellschaften des bürgerlichen Rechts und des Handelsrechts, Körperschaften des Handelsrechts einschließlich der SE, AG, GmbH, KGaA und Genossenschaften und SCE sowie die sonstigen juristischen Personen des öffentlichen und privaten Rechts, soweit sie einen Erwerbszweck verfolgen (vgl. im Einzelnen § 1 Rz. 134ff.).
Rz. 29
Handelt es sich bei dem Ausgangsrechtsträger um eine Körperschaft, so muss diese nach den Vorschriften eines EU/EWR-Staates gegründet worden sein sowie ihren Sitz und ihren Ort der Geschäftsleitung im Hoheitsgebiet eines dieser Staaten haben (vgl. § 1 UmwStG Rz. 136).
Rz. 30
Ausgangsrechtsträger kann nach § 1 Abs. 4 Nr. 2 Buchst. a bb) i. V. m. § 1 Abs. 2 Nr. 2 UmwStG (s. zu § 1 Abs. 2 UmwStG Rz. 20) auch eine natürliche Person sein, deren Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt sich innerhalb eines Mitgliedstaats befindet ("EU/EWR-natürliche Person"). Eines der beiden Anknüpfungsmerkmale darf sich auch in einem Drittstaat befinden, vorausgesetzt, die natürliche Person gilt nach dem DBA mit diesem Drittstaat nicht als in diesem Drittstaat ansässig. Unschädlich dürfte es auch sein, wenn eine natürliche Person in mehreren Staaten einen Wohnsitz hat, sofern vorgenannte Voraussetzungen erfüllt werden (vgl. § 1 UmwStG Rz. 140).
Rz. 31
Ist Ausgangsträger eine Personengesellschaft, die nach dem Recht eines Mitgliedstaats gegründet worden ist und deren Sitz und Ort der Geschäftsleit...