Frotscher/Drüen, UmwStG 2002, UmwStG § 22 Auswirkungen b ... / 5 Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens mit dem Teilwert (§ 22 Abs. 3 UmwStG)

5.1 Allgemeines

Rz. 22

Ein Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens mit dem Teilwert i.S. von § 22 Abs. 3 UmwStG ist nur dann anzunehmen, wenn dabei sämtliche in dem eingebrachten Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven aufgedeckt worden sind. Dazu gehört insbesondere auch der Ansatz der selbstgeschaffenen immateriellen Wirtschaftsgüter, etwa eines originären Firmenwerts^[1]. Wird ein Mitunternehmeranteil eingebracht, so muß der einbringende Mitunternehmer die in seinem Mitunternehmeranteil enthaltenen stillen Reserven aufdecken.

[1] Vgl. im einzelnen § 20 Rz. 124 ff.; BMF v. 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 22.11ff..

5.2 Anschaffungsgeschäft

Rz. 23

Wählt die aufnehmende Kapitalgesellschaft für das eingebrachte Betriebsvermögen einen Ansatz mit dem Teilwert, so ist der tauschähnliche Vorgang — Einbringung eines Betriebs gegen neue Gesellschaftsanteile — nach § 22 Abs. 3 UmwStG als ein normales Anschaffungsgeschäft mit Anschaffungskosten in Höhe des Teilwerts zu behandeln, wenn das Betriebsvermögen im Wege der Einzelrechtsnachfolge eingebracht wird^[1]. Die aufnehmende Kapitalgesellschaft tritt somit nicht in die Rechtsstellung des Einbringenden ein, wie sie es in den Fällen von § 22 Abs. 1 und 2 UmwStG tut. Sie kann nicht — wie in § 12 Abs. 3 Satz 1 UmwStG für den Fall des Ansatzes mit dem Buchwert oder einem Zwischenwert vorgesehen — erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Bewertungsfreiheiten und AfA des Einbringenden fortsetzen. Vorbesitzzeiten und Verbleibensfristen werden ihr nicht angerechnet. Sie schreibt nach ihrer eigenen AfA-Methode und AfA-Bemessungsgrundlage ab^[2]. Eingebrachte Wirtschaftsgüter gelten bei der Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz im Falle des Ansatzes des Teilwerts als angeschafft. Bei einem Ansatz mit einem Zwischenwert bleibt der Aufstockungsbetrag für die Sonderabschreibungen unberücksichtigt^[3].

Rz. 23a

Wird das Betriebsvermögen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge nach den Vorschriften des UmwG eingebracht, so gilt § 22 Abs. 2 UmwStG entsprechend (vgl. dazu Rz. 13 ff.). In diesen Fällen läßt sich infolge der Gesamtrechtsnachfolge kein Anschaffungsgeschäft annehmen.

Im Wege der Gesamtrechtsnachfolge kann das Vermögen einer Körperschaft auf eine Personengesellschaft oder eine natürliche Person unter Fortführung der Buchwerte in der steuerlichen Schlußbilanz der übertragenden Körperschaft nach § 3 UmwStG übergehen. Hinzu kommen die Fälle der Verschmelzung und der Vermögensübertragung auf eine andere Körperschaft nach § 11 und § 12 Abs. 3 UmwStG. Es sind dies die Vermögensübertragungen nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 UmwStG und die Verschmelzung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UmwStG.

Kein Fall der Gesamtrechtsnachfolge ist die Anwachsung i.S. der §§ 738 BGB, 142 HGB beim Ausscheiden eines Gesellschafters^[4]. Denn die Anwachsung stellt einkommensteuerrechtlich eine Anschaffung dar.

Rz. 23b

Eine Einbringung kann teilweise im Wege der Einzelrechtsnachfolge und teilweise im Wege der Gesamtrechtsnachfolge erfolgen. Beispielsweise wird eine Personenhandelsgesellschaft auf eine GmbH im Wege der Gesamtrechtsnachfolge nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 UmwG verschmolzen. Gleichzeitig bringen Gesellschafter ihr Sonderbetriebsvermögen in die aufnehmende Kapitalgesellschaft im Wege der Einzelrechtsnachfolge außerhalb des UmwG ein. Dieser Vorgang ist nach Auffassung der Verwaltung für Zwecke des § 22 Abs. 3 UmwStG einheitlich als Gesamtrechtsnachfolge zu beurteilen^[5].

[1] Vgl. BMF v. 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 22.15; Rz. 4.

[2] Vgl. BMF v. 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 22.15; zu den Auswirkungen der Vermögensübergangs auf eine dem Einbringenden gewährte Investitionszulage bezüglich der Zugehörigkeits- und Verbleibensvoraussetzungen vgl. BMF v. 28.10.1993, BStBl I 1993, 904, Tz. 19 und 21; v. 12.2.1996, BStBl I 1996, 111, Tz. 3.

[3] Vgl. BMF v. 14.7.1995, BStBl I 1995, 374, Nr. 1.

[4] Vgl. BMF v. 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 22.14.

[5] Vgl. BMF v. 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 22.14.