Dr. Hans Joachim Herrmann
4.1 In der Landwirtschaft
Rz. 23
Die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Familienpersonengesellschaft bietet sich in der Landwirtschaft als Mittel zur Beteiligung des Ehepartners oder von Kindern an. Das klassische Instrument des Generationenwechsels ist in der Landwirtschaft allerdings die Hofübergabe im Wege der vorweggenommenen Erbfolge gegen Altenteilsleistungen. Die nach § 24 UmwStG ohne Aufdeckung stiller Reserven mögliche Beteiligung eines Sohnes am landwirtschaftlichen Betrieb als Mitunternehmer nach dem Zweistufenmodell (vgl. Rz. 22) erlaubt es dagegen, zunächst den Hof gemeinschaftlich zu bewirtschaften, bis der Vater schließlich seinen Mitunternehmeranteil unentgeltlich und damit nach § 6 Abs. 3 EStG zum Buchwert gegen Altenteilsleistungen auf seinen Sohn überträgt.
4.2 Bei Freiberuflern
Rz. 24
Auch eine freiberufliche Praxis — etwa die eines Rechtsanwalts oder eines Arztes — kann Gegenstand einer Einbringung nach § 24 UmwStG sein. Auf diese Weise lässt sich eine bisherige Einzelpraxis durch Aufnahme eines Partners in eine Sozietät umgestalten. Oder ein neuer Sozius tritt in eine bereits bestehende Sozietät ein. Die sich hierbei bietenden Gestaltungen behandelt ausführlich Streck. Der bisherige Inhaber der Einzelpraxis kann für deren Einbringung nicht nur die Beteiligung an der Sozietät, sondern auch eine Zuzahlung von dem neuen Sozius erhalten. Wählt die Sozietät einen Ansatz des eingebrachten Betriebsvermögens — einschließlich des Geschäftswerts — mit dem Teilwert, so kommt der Einbringende in den Genuss des Freibetrags nach § 16 Abs. 4 EStG und der Steuervergünstigung nach § 34 EStG für seinen Veräußerungsgewinn, sofern der Einbringende keine Zuzahlung in sein Privatvermögen erhält.
Rz. 25
Während eine steuerbegünstigte Veräußerung einer Einzelpraxis nach § 18 Abs. 3 EStG voraussetzt, dass der Steuerpflichtige seine freiberufliche Tätigkeit für eine gewisse Zeit am Ort der bisherigen Tätigkeit aufgibt, kann der Einbringende seine Tätigkeit als Mitglied der Sozietät steuerunschädlich fortsetzen. Denn nach der Einbringung ist es nicht mehr der einbringende Freiberufler, sondern die Sozietät, die die freiberufliche Tätigkeit ausübt. Die aufnehmende Sozietät muss eine Eröffnungsbilanz erstellen, auch wenn sie anschließend ihren Gewinn durch Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln will.
Rz. 26
Die Sozietätsgründung lässt sich nach dem Zweistufenmodell durchführen: Der bisherige Inhaber der Einzelpraxis beteiligt seinen neuen Sozius zunächst nur mit einem Zwerganteil, den er ihm auch unentgeltlich einräumen kann. Anschließend verkauft er ihm einen Teil seines Anteils (vgl. Rz. 20).
4.3 Im gewerblichen Bereich
Rz. 27
Auch im gewerblichen Bereich ist Motiv für die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine Personengesellschaft in erster Linie die Aufnahme eines Partners. Zu diesem Zweck bietet sich nicht nur die Gründung einer GbR, einer OHG oder einer KG an. Für eine neue Verbindung von Unternehmern ist in der Praxis insbesondere die Form der atypischen stillen Gesellschaft gebräuchlich; dabei lässt sich das alte Unternehmen nach außen unverändert fortführen. Außerdem lässt sich das Gesellschaftsverhältnis erforderlichenfalls leichter wieder abwickeln.
Rz. 28
Eine GmbH kann in eine GmbH & Co. KG umgewandelt werden, ohne dass dem noch das bis zum Jahre 1994 geltende Verbot nach § 1 Abs. 2 UmwG a. F. entgegensteht, der keine Umwandlung einer GmbH auf eine Personengesellschaft zuließ, an der eine Kapitalgesellschaft als Gesellschafter beteiligt ist.
Gründe für eine Ausstieg aus der GmbH in eine Personengesellschaft sind die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung bei Verletzung des Wettbewerbsverbots durch den beherrschenden Gesellschafter oder den Geschäftsführer einer GmbH, die Konzernhaftung und schließlich die Tarifermäßigung für gewerbliche Einkünfte bei der Einkommensteuer nach § 32c EStG. Allerdings dürfte der Trend inzwischen eher in die umgekehrte Richtung zur Wahl der Kapitalgesellschaft gehen, insbesondere wegen des Fortfalls des Mitunternehmererlasses, der Erschwerung der Realteilung und des günstigen Körperschaftsteuertarifs von 25% für einbehaltene Gewinne nach dem Entwurf eines Steuersenkungsgesetzes. Bei der Wahl der AG kommt die Eröffnung des Zugang zur Börse hinzu.