Frotscher/Drüen, UmwStG § 4 Auswirkungen auf den Gewinn ... / 10 Übernahmegewinn (§ 4 Abs. 7 UmwStG)

10.1 Allgemeines

Rz. 228

§ 4 Abs. 7 UmwStG greift bei einem positiven Übernahmeergebnis nach § 4 Abs. 4, 5 UmwStG. Ein derartiger Übernahmegewinn zweiter Stufe liegt vor, wenn das positive oder negative Übernahmeergebnis erster Stufe nach Berücksichtigung der Bezüge nach § 7 UmwStG einen Gewinn ergibt. Da das Übernahmeergebnis erster Stufe um den Dividendenanteil zu mindern ist, ergibt sich nur noch in Ausnahmefällen ein Übernahmegewinn zweiter Stufe. Möglich ist dies z. B. dann, wenn der Kaufpreis für die Anteile unter der Summe aus Nennkapital und Einlagekonto liegt oder in den Fällen des § 4 Abs. 4 S. 2 UmwStG.^[1] Nach § 4 Abs. 7 S. 1 UmwStG ist auf einen Übernahmegewinn, soweit er auf eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse als Mitunternehmerin der Personengesellschaft entfällt, § 8b KStG anzuwenden. In den übrigen Fällen gelten nach § 4 Abs. 7 S. 2 UmwStG § 3 Nr. 40 EStG sowie § 3c EStG.

Rz. 229

Bei dem Übernahmegewinn handelt es sich um einen Veräußerungsgewinn. Zwar werden die Anteile an der übertragenden Körperschaft nicht entgeltlich auf einen Dritten übertragen. Sie gehen vielmehr unter. Im Ergebnis wird der Übernahmegewinn aber wie ein Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an Körperschaften behandelt.^[2]

Rz. 230

Der Übernahmegewinn entsteht mit Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags.^[3] Da es sich bei dem Übernahmegewinn um einen laufenden Gewinn handelt, ist dieser mit verrechenbaren Verlusten i. S. d. § 15a EStG neutralisierbar.^[4]

Rz. 230a

Das Übernahmeergebnis wird für alle Gesellschafter mit steuerverstrickten Anteilen durch das für die übernehmende Personengesellschaft zuständige FA einheitlich und gesondert festgestellt.^[5] Für diesen Personenkreis sind auch die entsprechenden Bezüge i. S. d. § 7 UmwStG in die Feststellung einzubeziehen. Die Einkünfte bestimmen sich nach der Einkunftsart, der die laufenden Gewinne der Personengesellschaft unterliegen.

[1] Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG/UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 4 UmwStG Rz. 143.

[2] Desens, FR 2008, 943.

[3] Bohnhardt, in Haritz/Menner/Bilitewski, UmwStG, 5. Aufl. 2019, § 4 UmwStG Rz. 315.

[4] Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG/UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 4 UmwStG Rz. 144; Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 4 UmwStG Rz. 161.

[5] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 04.20.

10.2 Anfall bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen (§ 4 Abs. 7 S. 1 UmwStG)

Rz. 231

§ 8b KStG in der jeweils am steuerlichen Übertragungsstichtag geltenden Fassung ist nach § 4 Abs. 7 S. 1 UmwStG anzuwenden, soweit der Übernahmegewinn auf eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse als Mitunternehmerin der übernehmenden Personengesellschaft entfällt.^[1] Der Übernahmegewinn ist daher i. d. R. nach § 8b Abs. 2 KStG steuerbefreit. Es gelten allerdings 5 % des steuerfreien Übernahmegewinns als nicht abziehbare Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 2, 3 S. 1 KStG. Damit sind 5 % des Übernahmegewinns steuerpflichtig. § 8b Abs. 4 KStG greift nicht. Der Übernahmegewinn gilt als Veräußerungsgewinn. Die Regelungen der Dividendenbesteuerung gelten damit nicht.

Rz. 232

Die Anwendung von § 8b KStG kann dazu führen, dass ein Übernahmegewinn in vollem Umfang der Besteuerung unterliegt, soweit er auf eine als Mitunternehmerin beteiligte Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse entfällt. In Betracht kommt dies bei Anteilen i. S. d. § 8b Abs. 7, 8 S. 1 KStG.

Rz. 233

Ist Mitunternehmer der übernehmenden Personengesellschaft eine Personengesellschaft, an der eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse als Mitunternehmer beteiligt ist (mehrstöckige Personengesellschaft), findet insoweit hinsichtlich des Übernahmegewinns § 4 Abs. 7 S. 1 UmwStG Anwendung.^[2] Bei Vorliegen einer Organschaft gilt § 4 Abs. 7 S. 1 UmwStG über § 15 S. 1 Nr. 2 KStG entsprechend.^[3]

[1] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 04.44.

[2] Schmitt, in Schmitt/Hörtnagl, UmwG/UmwStG, 9. Aufl. 2020, § 4 UmwStG Rz. 148; Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 4 UmwStG Rz. 166.

[3] Pung/Werner, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 4 UmwStG Rz. 167.

10.3 Anfall bei natürlichen Personen (§ 4 Abs. 7 S. 2 UmwStG)

Rz. 234

Soweit ein Übernahmegewinn auf natürliche Personen unmittelbar oder als Mitunternehmer der übernehmenden Personengesellschaft entfällt, greift nach § 4 Abs. 7 S. 2 UmwStG das Teileinkünfteverfahren. Anzuwenden sind § 3 Nr. 40 EStG sowie § 3c Abs. 2 EStG in der jeweils am steuerlichen Übertragungsstichtag geltenden Fassung. Keine Anwendung findet das Teileinkünfteverfahren bei Anteilen i. S. d. § 3 Nr 40 S. 3, 4 EStG. In diesen Fällen sind entsprechende Übernahmegewinne in voller Höhe zu besteuern. Entsprechendes gilt, wenn Mitunternehmer der übernehmenden Personengesellschaft wiederum eine Personengesellschaft ist, an der eine natürliche Person eine Beteiligung hält (mehrstöckige Personengesellschaft). Liegt eine Organschaft vor, gilt § 4 Abs. 7 S. 2 UmwStG über § 15 S. 1 Nr. 2 KStG entsprechend.

Rz. 235–236 einstweilen frei