Frotscher/Geurts, EStG § 13 Einkünfte aus Land- und Fors ... / 10 Zurechnung der Einkünfte

10.1 Allgemeines

Rz. 446

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sind demjenigen Stpfl. zuzurechnen, der einen der in § 13 Abs. 1 und 2 EStG genannten Tatbestände erfüllt. Ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb, der auf die Nutzung des Grund und Bodens durch Fruchtziehung gerichtet ist, geht grundsätzlich auf Rechnung und Gefahr dessen, dem die Nutzungen des der Land- und Forstwirtschaft dienenden Vermögens zustehen.^[1] Auf dessen Risiko wird die Land- und Forstwirtschaft betrieben. Somit erfolgt die Zurechnung der Einkünfte grundsätzlich beim Eigentümer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs. Das gilt unabhängig davon, ob der Inhaber des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs selbst nach außen hin in Erscheinung tritt oder ob er den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb durch einen anderen, z. B. einen Verwalter, bewirtschaften lässt. Nicht dem Eigentümer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs sind die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zuzurechnen, wenn dieser aufgrund steuerrechtlich anzuerkennender Rechtsbeziehungen die Nutzung des Betriebs einem anderen überlassen hat.^[2] Rechtsbeziehungen dieser Art sind insbesondere Pacht- und Wirtschaftsüberlassungsverträge, Nießbrauchsverhältnisse oder sonstige Überlassungsverträge. Erfüllt in diesen Fällen der Eigentümer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs die Voraussetzungen der Betriebsverpachtung, erzielt er ebenfalls Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, solange er nicht die Betriebsaufgabe erklärt. Dem Eigentümer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs verbleiben in diesem Fall als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft die Einkünfte aus den Nutzungsentgelten und die Einkünfte aus der Veräußerung seiner betrieblichen Wirtschaftsgüter.

Rz. 447

Ebenfalls im Bereich der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft gelten die für Personengesellschaften maßgebenden Zurechnungsgrundsätze. Wollen mehrere Stpfl. gemeinsam die Land- und Forstwirtschaft als Mitunternehmer betreiben, muss grundsätzlich jeder in entsprechendem Umfang Mitunternehmerinitiative entfalten und Mitunternehmerrisiko tragen. Dabei kann ein stark ausgeprägtes Initiativrecht und ein entsprechendes Auftreten nach außen ein geringes Mitunternehmerrisiko kompensieren.^[3] Allein die Mitarbeit, insbesondere von Angehörigen, oder nur die stillschweigende Überlassung von Wirtschaftsgütern zur Mitbenutzung reicht für die Anerkennung einer Mitunternehmerschaft nicht aus. Eine Mitunternehmerschaft kann aber auch dann vorliegen, wenn nur einer der Mitunternehmer land- und forstwirtschaftliche Betriebsflächen als Sonderbetriebsvermögen bzw. das Fruchtgewinnungsrecht in die Mitunternehmerschaft einbringt, während die anderen Mitunternehmer ihren Beitrag dadurch leisten, dass sie die land- und forstwirtschaftlichen Betriebsflächen bewirtschaften.^[4] Die Bodenbewirtschaftung im Rahmen von Ernteteilungsverträgen (crop-sharing) kann nur dann zu einer land- und forstwirtschaftlichen Mitunternehmerschaft führen, wenn Grundstückseigentümer und Bewirtschafter die Herrschaft über die Bodennutzung gemeinsam innehaben.^[5] Grundlage einer Mitunternehmerschaft kann auch eine Bruchteilsgemeinschaft sein. Subjekt der Gewinnerzielung ist bei land- und forstwirtschaftlichen Mitunternehmerschaften die Gesellschaft und Subjekte der Einkommensbesteuerung die Gesellschafter.^[6] Die Entscheidung über das Bestehen einer Mitunternehmerschaft ist im Rahmen des Gewinnfeststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 AO zu treffen. Liegt ein Fall von geringerer Bedeutung vor, kommt die Durchführung eines formellen Feststellungsverfahrens nach § 180 Abs. 3 Nr. 2 AO nicht in Betracht. Davon ist insbesondere dann auszugehen, wenn die land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte leicht zu ermitteln, nach einem einfachen Schlüssel auf die Beteiligten aufzuteilen und die Gefahr von widersprüchlichen Entscheidungen gegenüber den Beteiligten gering sind.^[7] Feststellungszeitraum für die gesonderte Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft ist das Kj., nicht das davon abweichende Wirtschaftsjahr.^[8]

[1] BFH v. 17.7.1975, IV R 119/74, BStBl II 1975, 770.

[2] BFH v. 22.1.2004, IV R 44/02, BStBl II 2004, 500, BFH/NV 2004, 867.

[3] BFH v. 29.9.2006, IV R 2/05, BFH/NV 2007, 91.

[4] BFH v. 23.3.1995, IV R 93/93, BStBl II 1995, 700.

[5] FG des Landes Sachsen-Anhalt v. 17.2.1999, II 221/96, EFG 1999, 1183; BFH v. 29.11.2001, IV R 66/99, BFH/NV 2002, 524.

[6] BFH v. 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl II 1984, 751.

[7] Nacke, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 13 EStG Rz. 13.

[8] BFH v. 19.7.1984, IV R 87/82, BStBl II 1985, 148.

10.2 Ehegatten

10.2.1 Güterstand

10.2.1.1 Allgemeines

Rz. 448

Maßgebend für die Zurechnung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft bei Ehegatten ist auch der Güterstand. Zu unterscheiden sind Gütergemeinschaft, Gütertrennung und Zugewinngemeinschaft.

10.2.1.2 Gütergemeinschaft

Rz. 449

Ehegatten, die in Gütergemeinschaft leben und bei denen sich ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb im Gesamtgut befindet, sind Mitunternehmer.^[1] Zu qualifizieren ist eine durch Ehevertrag erfolgte...