Frotscher/Geurts, EStG § 13 Einkünfte aus Land- und Fors ... / 5.4 Entnahmefiktion (§ 13 Abs. 4 S. 4 EStG)

5.4.1 Allgemeines

Rz. 310

§ 13 Abs. 4 S. 4 EStG beinhaltet eine Entnahmefiktion. Mit der Abwahl der Nutzungswertbesteuerung gelten die denkmalgeschützte Wohnung des Land- und Forstwirts bzw. die denkmalgeschützte Altenteilerwohnung sowie der dazugehörende Grund und Boden als entnommen. Entnahmezeitpunkt ist der Zeitpunkt, bis zu dem letztmals ein Nutzungswert anzusetzen ist. Von daher entfällt die Nutzungswertbesteuerung grundsätzlich immer zum 1.1. des vom Land- und Forstwirt bestimmten Kj.^[1] Ausnahmsweise kann der Zeitpunkt auch im Laufe eines Kj. liegen, wenn im Vz, für den der Antrag auf Wegfall der Nutzungswertbesteuerung gestellt wurde, die Besteuerung des Nutzungswerts der denkmalgeschützten Wohnung erst einsetzte oder dem Land- und Forstwirt der Nutzungswert erstmals zuzurechnen war.^[2] Der Entnahmegewinn bleibt nach § 13 Abs. 4 S. 5 EStG außer Ansatz.

Rz. 311

Folge der Entnahmefiktion ist, dass die denkmalgeschützte Wohnung einschließlich des dazugehörenden Grund und Bodens nach Abwahl der Nutzungswertbesteuerung dem notwendigen Privatvermögen zuzuordnen ist. Diese sich aus § 13 Abs. 4 S. 4 EStG ergebende Rechtsfolge ist zwingend. Die Abwahl der Nutzungswertbesteuerung hat keinen Einfluss auf die Zugehörigkeit der denkmalgeschützten Wohnung einschließlich des dazugehörenden Grund und Bodens zum Betriebsvermögen des Eigentümers in den Fällen, in denen der Antrag auf Wegfall der Nutzungswertbesteuerung nicht vom Eigentümer, sondern vom Nutzungsberechtigten gestellt wird.^[3] Hier kann es allenfalls zu einer Entnahme der denkmalgeschützten Wohnung beim Nutzungsberechtigten kommen, wenn er insoweit wirtschaftlicher Eigentümer ist oder sie unter Aktivierung seiner Aufwendungen auf fremdem Grund und Boden errichtet hat.

Rz. 312

Die Entnahmefiktion gilt nach § 23 Abs. 1 S. 2 EStG als Anschaffung i. S. d. § 23 EStG. Als Anschaffungskosten anzusetzen ist nach § 23 Abs. 3 S. 3 EStG nicht der Buchwert, sondern der Teilwert nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG im Zeitpunkt der Entnahme.^[4] Bedeutung hat die Anschaffungsfiktion des § 23 Abs. 1 S. 2 EStG vor dem Hintergrund der Regelung in § 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 3 EStG nur bei fremdvermieteten Wohnungen.

[1] Paul, in H/H/R, EStG/KStG, § 13 EStG Rz. 127.

[2] Paul, in H/H/R, EStG/KStG, § 13 EStG Rz. 127.

[3] BFH v. 13.12.2007, IV R 29/05, BFH/NV 2008, 1131.

[4] Niedersächsisches FG v. 20.2.2019, 9 K 139/16, EFG 2019, 1283; BMF v. 3.9.2019, IV C 1 – S 2256/19/10002:001, BStBl I 2019, 888.

5.4.2 Umfang der Entnahme

Rz. 313

Die Entnahmefiktion bezieht sich auf die denkmalgeschützte Wohnung des Land- und Forstwirts bzw. des Altenteilers und dem zur denkmalgeschützten Wohnung gehörenden Grund und Boden.

Rz. 314

Die denkmalgeschützte Wohnung umfasst sämtliche zur Führung eines selbstständigen Haushalts erforderlichen Räume, also eine Küche oder Kochgelegenheit, ein Bad oder eine Dusche und eine Toilette. In sich abgeschlossen muss die denkmalgeschützte Wohnung nicht sein. Zur denkmalgeschützten Wohnung gehören auch alle Räumlichkeiten, die mit ihr in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen. Dies können auch Räume außerhalb des Wohnungsabschlusses und Räume außerhalb des Gebäudes sein. Räumlichkeiten i. d. S. sind z. B. Waschküchen, Keller- und Abstellräume, Schuppen zur Aufbewahrung von Gartengeräten, Garagen, Dach- oder Wintergärten, Schwimmbäder, Dusch- und Ruheräume oder Sportanlagen. Räume, die nur kurzfristig Wohnzwecken dienen, gehören hierzu nicht. Gleiches gilt auch für Räumlichkeiten, die so gut wie ausschließlich betrieblich genutzt werden. Maßgebend für die Beurteilung sind die Verhältnisse im Zeitpunkt der Abwahl der Nutzungswertbesteuerung.

Rz. 315

Räume, die sowohl zu Wohnzwecken als auch zu betrieblichen Zwecken genutzt werden, sind grundsätzlich entsprechend ihrer Nutzung dem privaten oder dem betrieblichen Bereich zuzuordnen. Aufteilungsmaßstab ist das Verhältnis der Nutzflächen.^[1] Werden gemischt genutzte Räume zu mindestens 90 % zu betrieblichen Zwecken genutzt, sind sie dem betrieblichen Bereich und bei einer privaten Nutzung zu mehr als 90 % dem privaten Bereich zuzuordnen. Die Aufteilung von Versorgungs- und Entsorgungsanlagen hat nach dem Maßstab der mengenmäßigen Ver- oder Entsorgung zu erfolgen.^[2]

Rz. 316

Die Entnahmefiktion umfasst auch den zur denkmalgeschützten Wohnung gehörenden Grund und Boden. Dabei muss der Grund und Boden nicht selbst dem Denkmalschutz unterliegen. Der zur denkmalgeschützten Wohnung dazugehörende Grund und Boden ist nicht auf die bebaute Fläche beschränkt. Für die Frage, in welchem Umfang der Grund und Boden der denkmalgeschützten Wohnung zuzurechnen ist, ist auf den bis zum Entnahmezeitpunkt bestehenden Nutzungs- und Funktionszusammenhang abzustellen. Der Nutzungs- und Funktionszusammenhang bestimmt sich nach der tatsächlichen Nutzung sowie den tatsächlichen in der Gegend üblichen Verhältnissen im Entnahmezeitpunkt. Auf eine zukünftige andere Zweckbestimmung nach diesem Zeitpunkt kommt es nicht an.^[3] Der Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der denkma...