Frotscher/Geurts, EStG § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb / 2.8.2.3 Vermietung und Verpachtung von beweglichen Gegenständen und Sachinbegriffen

Rz. 121

Die Vermietung einzelner beweglicher Gegenstände geht i. d. R. nicht über den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung hinaus^[1] und führt somit grundsätzlich zu sonstigen Einkünften nach § 22 Nr. 3 EStG (§ 22 EStG Rz. 169) bzw., wenn der Gegenstand in ein öffentliches Register eingetragen ist, zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG. Letzteres betrifft die in ein Schiffsregister eingetragenen Schiffe und die in die Luftfahrzeugrolle eingetragenen Flugzeuge.^[2] Die Verpflichtung des Vermieters zur Bereitstellung von Bewachungsdienstleistungen durch einen Sicherheitsdienst im überwiegenden Interesse des Mieters stellt eine Sonderleistung dar, die über die bloße Verwaltung der vermieteten Immobilie hinausgeht und damit zur Gewerblichkeit der Vermietung führt. Die Überlassung von Betriebsvorrichtungen und sonstigen Mobilien, die nicht zum Grundvermögen gehören (im Streitfall ein Gabelstapler), ist regelmäßig keine Verwaltung oder Nutzung von Grundbesitz, sondern eine eigenständige wirtschaftliche Tätigkeit.^[3]

Rz. 122

Eine gewerbliche Vermietungstätigkeit ist ausnahmsweise anzunehmen, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall besondere Umstände hinzutreten, die der Vermietung ein gewerbliches Erscheinungsbild ("das Gepräge") geben, hinter dem die eigentliche Gebrauchsüberlassung des Gegenstands in den Hintergrund tritt.^[4]

Rz. 123

Zur privaten Vermögensverwaltung zählen grundsätzlich auch die Anschaffung und die Veräußerung sowie Maßnahmen zur Erhaltung der Nutzungsfähigkeit der Wirtschaftsgüter.^[5] Diese Vorgänge als solche ändern somit zunächst nichts an der Zuordnung zum Bereich der privaten Vermögensverwaltung, solange sie lediglich den Beginn und das Ende der auf Fruchtziehung gerichteten Tätigkeit darstellen oder der Funktionserhaltung dienen. Sofern allerdings An- und Verkauf sowie zwischenzeitliche Vermietung auf einem einheitlichen Geschäftskonzept beruhen und die eigentliche Nutzungsüberlassung dadurch im Gesamtbild deutlich zurücktritt, überschreitet sie den Rahmen der Vermögensverwaltung und wird insoweit gewerblich.^[6] Voraussetzung ist, dass sich erst bei Berücksichtigung des Veräußerungserlöses der angestrebte Totalgewinn realisieren lässt.^[7] Dies muss allerdings bereits bei Aufnahme der Geschäftstätigkeit stattgefunden haben, anderenfalls ist die Verklammerung – und infolge die Gewerblichkeit – ausgeschlossen.^[8] Folge der Verklammerung ist nicht nur die Gewerblichkeit, sondern auch die – m. E. zutreffende – Berücksichtigung der Veräußerung jedenfalls als laufendem (nicht § 16 EStG unterfallendem) Vorgang, da sie den letzten Teilakt der Geschäftstätigkeit und gerade nicht den Akt der Betriebsbeendigung darstellt.^[9]

Rz. 124

Wann bei einer isolierten Vermietung einzelner beweglicher Wirtschaftsgüter die Grenze zur Gewerblichkeit überschritten ist, hängt – ähnlich wie bei den unbeweglichen Wirtschaftsgütern – wesentlich von den nach außen erkennbaren Umständen des Einzelfalls ab.

Wenn eine unternehmerische Organisation erforderlich ist oder ins Gewicht fallende Sonderleistungen erbracht werden, ist bei Vorliegen der Voraussetzungen im Übrigen – insbesondere der Gewinnerzielungsabsicht – ein Gewerbebetrieb gegeben (R 15.7 Abs. 3 EStR 2019). Werden in dieser Weise Güter in einem erheblichen Umfang zur Nutzung angeboten (z. B. Strandkörbe, Kfz, Wohnmobile, Motorboote, Jachten), so kann nach der Verkehrsanschauung ein Gewerbebetrieb vorliegen. .

Auch bei typisch gewerblich (oder jedenfalls unternehmerisch) nutzbaren Gütern, wie etwa Containern, Warenautomaten, Lastkraftwagen u. Ä., wird Gewerblichkeit nur anzunehmen sein, wenn zur bloßen Vermietung weitere gewerblich prägende Dienstleistungen hinzutreten oder der Betrieb eine unternehmerische Organisation erfordert. Entscheidend für die Abgrenzung ist in jedem Fall, ob die Tätigkeit aufgrund ihres objektiven Erscheinungsbilds nach der Verkehrsanschauung den Rahmen einer üblichen privaten Vermögensnutzung überschreitet oder nicht.^[10]

Rz. 125

In Fällen der Vermietung und Verpachtung von Gütern des gehobenen Lebensbedarfs (Motorboote, Segeljachten, Wohnmobile etc.) wird darüber hinaus insbesondere dann, wenn diese Güter vom Stpfl. teilweise selbst genutzt werden oder genutzt werden können, im Rahmen der Überprüfung der Gewinnerzielungsabsicht eine Abgrenzung zur sog. Liebhaberei erforderlich sein (Rz. 61ff.).^[11]

Außerhalb des Hobbybereichs bedarf es zusätzlicher Anhaltspunkte dafür, dass die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden. An deren Feststellung sind keine hohen Anforderungen zu stellen; die Feststellung ist aber nicht gänzlich entbehrlich.^[12]

Rz. 126

Die Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen führt grundsätzlich zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG. Ein Sachinbegriff ist eine Zusammenfassung oder Zusammenstellung einer Mehrheit einzelner im Privatvermögen befindlicher Vermögensgegenstände (Wirtschaftsgüter) zu einer wirtschaftlich nutz...