Frotscher/Geurts, EStG § 16 Veräußerung des Betriebs / 5.3 Aufgabehandlung, Beginn und Beendigung des Aufgabevorgangs

Rz. 71

Die Aufgabehandlung besteht in der Liquidierung des Betriebs durch Verkauf der Wirtschaftsgüter des wesentlichen Betriebsvermögens an Dritte, Verschrottung, anderweitige Verwendung zu betriebsfremden Zwecken oder Übernahme ins Privatvermögen. Werden einzelne Wirtschaftsgüter unentgeltlich weggegeben, so ist dies i. d. R. wie eine Entnahme zu behandeln, weil die Schenkung nicht betrieblich veranlasst ist, sondern ein privater Vorgang ist, der eine Entnahme voraussetzt. Eine anderweitige Verwendung zu betriebsfremden Zwecken kann in der Überführung in ein anderes Betriebsvermögen liegen. Wird ein Wirtschaftsgut des wesentlichen Betriebsvermögens zu Buchwerten übertragen (z. B. gem. § 6 Abs. 5 EStG), so ist der gesamte Vorgang eine (begünstigte) Betriebsaufgabe.^[1] Wird ein Wirtschaftsgut aus einem Gewerbebetrieb in ein land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen überführt, ist eine Entnahme jedenfalls dann zu verneinen, wenn die einkommensteuerliche Erfassung der stillen Reserven gewährleistet ist und eine Gewerbesteuer wegen der Einstellung des Gewerbebetriebs nicht mehr anfallen kann.^[2] Wird ein Wirtschaftsgut in der Weise in ein anderes Betriebsvermögen überführt, dass es an eine Betriebsgesellschaft vermietet oder verpachtet und dadurch Betriebsvermögen im Rahmen einer (neu entstehenden) Betriebsaufspaltung wird, so schließt dies eine Betriebsaufgabe nicht aus, wenn die bisherige Tätigkeit beendet und der betriebliche Organismus zerschlagen wird^[3]. In einem Streitfall bestanden ursprünglich ein landwirtschaftlicher Gartenbaubetrieb und ein gewerblicher Blumenhandel nebeneinander. Im Zuge der Aufgabe des Gartenbaubetriebs veräußerte der Stpfl. den bis dahin als Einzelunternehmen geführten Blumenhandel an eine neu gegründete GmbH und die wesentlichen Betriebsgrundlagen des landwirtschaftlichen Betriebs an Dritte sowie an die GmbH bzw. überließ sie dieser teils mietweise, teils unentgeltlich. Der BFH sah die Voraussetzungen einer Betriebsaufgabe – Auflösung des betrieblichen Organismus durch Veräußerung an Dritte oder Überführung ins Privatvermögen sowie Beendigung der betrieblichen Tätigkeit^[4] – als erfüllt an. In der Entscheidung wird zudem angedacht, ob beim Übergang eines nicht gewerbesteuerpflichtigen Unternehmens auf eine im Rahmen einer Betriebsaufspaltung gewerbesteuerpflichtige Besitzgesellschaft ein Wahlrecht wie bei der Betriebsverpachtung zu gewähren sei^[5].

Rz. 71a

Bringt ein Stpfl. einzelne Wirtschaftsgüter im Wege einer verdeckten Einlage in eine GmbH ein, muss er die stillen Reserven einschließlich des übergehenden Geschäftswerts aufdecken, sodass § 16 Abs. 3 EStG anwendbar bleibt^[6]. Das gilt bei verdeckter Einlage im Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe auch dann, wenn die GmbH-Anteile Privatvermögen sind^[7], denn in diesem Fall geht der verdeckten Einlage stets eine Entnahmehandlung voraus^[8]. § 20 UmwStG ist bei der verdeckten Einlage in eine Kapitalgesellschaft nicht anwendbar, weil keine neuen Gesellschaftsanteile gewährt werden.

Eine Aufgabehandlung kann schließlich auch in der willentlichen oder unwillentlichen Umgestaltung eines Besitzunternehmens im Rahmen einer Betriebsaufspaltung zu sehen sein, durch die die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung entfallen^[9].

Wegen der Frage, ob auch die unentgeltliche Übertragung des ganzen Betriebs eine Betriebsaufgabe darstellt, Rz. 26, 155ff.

Rz. 72

Zum Aufgabevorgang gehören Veräußerungshandlungen, die "im Rahmen der Aufgabe des Betriebs" vorgenommen werden (§ 16 Abs. 3 S. 6 EStG). Denn die Betriebsaufgabe beginnt mit Handlungen, die objektiv auf die Auflösung des Betriebs gerichtet sind^[10], und endet mit der Veräußerung des letzten zur Veräußerung bestimmten oder geeigneten Wirtschaftsguts aus dem Bereich der wesentlichen Betriebsgrundlagen.^[11]

Davon abzugrenzen sind Vorgänge, die noch dem laufenden Geschäftsbetrieb zuzurechnen sind^[12]. Für die Zuordnung zum laufenden bzw. zum Aufgabegewinn kommt es auf den wirtschaftlichen Zusammenhang an (Rz. 235)^[13]. Daher können Geschäfte, mit denen die bisherige unternehmerische Tätigkeit im Wesentlichen unverändert fortgeführt wird, nicht dem Aufgabevorgang zugerechnet werden^[14]. Bei der Veräußerung von Umlaufvermögen, insbesondere Warenvorräten, kommt es deshalb darauf an, ob dieses noch an den üblichen Abnehmerkreis veräußert oder auf andere – unübliche – Weise verwertet wird, etwa durch Rücklieferung an den Lieferanten oder Partienverkauf auf derselben Handelsstufe^[15].

Rz. 73

Deshalb werden auch Räumungs- oder Ausverkäufe in der Rspr. des BFH dem laufenden Geschäftsbetrieb zugerechnet^[16]. Die Gegenmeinung verweist zu Unrecht darauf, dass auch im Falle der Betriebsveräußerung der Übergang des Umlaufvermögens als Teil des Veräußerungsgewinns erfasst wird. Das ist zwar zutreffend, dort stellt die Verwertung des Umlaufvermögens jedoch gerade keinen Veräußerungsvorgang an den bisherigen Abnehmerkreis wie im laufenden Geschäftsbetrieb dar, sondern ist Bestandteil des (außergewöhnlichen...