Frotscher/Geurts, EStG § 19 Nichtselbständige Arbeit / 3.3.6 Zukunftssicherungsleistungen (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV)

Rz. 97

Die Zahlungen eines Arbeitgebers an die in § 19 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 EStG genannten Stellen, betreffen als Arbeitslohn stpfl. Leistungen des Arbeitgebers zugunsten seines Arbeitnehmers für dessen Zukunftsicherung. Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV gehören zum Arbeitslohn Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todesfalls abzusichern (Zukunftssicherung). Voraussetzung ist, dass der Arbeitnehmer der Zukunftssicherung ausdrücklich oder stillschweigend zustimmt.

Rz. 98

Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitgebers sind bereits im Zeitpunkt der Verausgabung durch den Arbeitgeber Arbeitslohn beim Arbeitnehmer, wenn der Arbeitgeber die Beiträge an eine Versorgungseinrichtung leistet, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Anspruch auf Versorgung gewährt (§ 19 Abs. 1 Nr. 3 S. 1 EStG), etwa aus einer Direktversicherung, einer Pensionskasse oder einem Pensionsfonds.^[1] Ebenso hat der BFH v. 16.4.1999^[2] entschieden, wenn die Arbeitnehmer selbst Ansprüche gegen den Versicherer geltend machen können, ebenso bei freiwilligen Zuschüssen des Arbeitgebers zur Weiterversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung.^[3] Der Verlust des dem Arbeitnehmer durch eine Direktversicherung eingeräumten Bezugsrechts bei Insolvenz des Arbeitgebers löst keinen Anspruch auf Erstattung der auf die Beiträge durch den Arbeitnehmer gezahlten LSt aus wie im Fall einer Arbeitslohnrückzahlung. Die Versicherungsbeiträge sind nicht verloren. An die Stelle des Versorgungsanspruchs aus der Direktversicherung tritt ein Anspruch gegen den Pensions-Sicherungs-Verein als Träger der Insolvenzsicherung.^[4] Zur Unterscheidung zwischen einer Direkt- und einer Rückdeckungsversicherung vgl. R 40b.1 Abs. 3 LStR 2015. Kein Arbeitslohn stellt die Übernahme von Beitragsleistungen zur freiwilligen Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung durch den Arbeitgeber dar, wenn die Leistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung auf die zugesagten beamtenrechtlichen Versorgungsbezüge von Kirchenbeamten angerechnet werden sollen.^[5]

Rz. 99

Die Zukunftssicherungsleistungen sind zwar Arbeitslohn, aber steuerbefreit nach § 3 Nr. 62 EStG, soweit der Arbeitgeber hierzu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder auf anderen gesetzlichen Ermächtigungen beruhenden Bestimmungen verpflichtet ist, oder im Fall von gleichgestellten Aufwendungen (im Einzelnen R 3.62 LStR 2015; § 3 Nr. 62 EStG Rz. 2 und Rz. 6ff.).^[6]

Rz. 99a

Seit Einführung der nachgelagerten Besteuerung von Versicherungsleistungen sind auchfreiwillige Beiträge des Arbeitgebers zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung durch Einzahlung in Pensionsfonds und Pensionskassen steuerfrei nach § 3 Nr. 63 EStG.Das Gleiche gilt in begrenztem Umfang für Einzahlungen in Direktversicherungen. § 3 Nr. 66 EStG stellt Leistungen des Arbeitgebers und von Unterstützungskassen steuerfrei, wenn Versorgungsanwartschaften oder Versorgungsverpflichtungen aus Direktversicherungen auf einen neuen gegründeten Pensionsfonds übertragen werden.^[7]

Rz. 100

§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV enthält keine zutreffende Auslegung von §§ 11 und 19 EStG, soweit die Vorschrift zum Arbeitslohn auch Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitgebers zählt, die keinen Rechtsanspruch des Arbeitnehmers auf die Zukunftssicherung begründen. Insoweit sind Arbeitslohn noch nicht die Beitragsleistungen des Arbeitgebers an eine Unterstützungseinrichtung, sondern erst die laufenden Bezüge des Arbeitnehmers aus der Versorgungseinrichtung in Gestalt von Eigenleistungen des Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse.^[8] Zur Unterscheidung zwischen einer Direkt- und einer Rückdeckungsversicherung vgl. R 40b.1 Abs. 3 LStR 2023.

Rz. 101

Ob ein Arbeitnehmer einen unmittelbaren Rechtsanspruch gegen die Versorgungseinrichtung mit der Folge erwirbt, dass schon die Beitragsleistungen des Arbeitgebers gegenwärtigen Arbeitslohn darstellen, ist eine Frage der Auslegung der Vertragsbeziehungen zwischen dem Arbeitgeber, der Versorgungseinrichtung und dem Arbeitnehmer. Ein unmittelbarer Anspruch des Arbeitnehmers ist noch nicht gegeben, wenn der Arbeitnehmer zwar Begünstigter, aber der Arbeitgeber Versicherungsnehmer und Verfügungsberechtigter über den Versicherungsanspruch ist.^[9] Ein unmittelbarer Anspruch und damit ein Lohnzufluss beim Arbeitnehmer sind auch dann noch nicht gegeben, wenn der Anspruch aus einer Rückdeckungsversicherung an den pensionsberechtigten Arbeitnehmer verpfändet oder unter aufschiebender Bedingung abgetreten ist. Dem Arbeitnehmer fließt jedoch ein geldwerter Vorteil in Höhe des geschäftsplanmäßigen Deckungskapitals zu, wenn eine Rückdeckungsversicherung – z. B. im Fall der Insolvenz der Kapitalgesellschaft – auf den pensionsberechtigten Arbeitnehmer übertragen wird.^[10]

Rz. 102

Nach den vorstehenden Grundsätzen fließt einem Arbeitnehmer kein gegenwärtiger Arbeitslohn aufgrund ei...