Frotscher/Geurts, EStG § 22 Arten der sonstigen Einkünfte / 2 Wiederkehrende Bezüge

2.1 Allgemeines

Rz. 17

Nach § 22 Nr. 1 S. 1 EStG sind sonstige Einkünfte solche aus wiederkehrenden Bezügen, soweit sie nicht zu einer anderen Einkunftsart i. S. d. § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 6 EStG gehören. Soweit die wiederkehrenden Bezüge zur Erzielung von negativen Einkünften im Rahmen eines Steuerstundungsmodells eingesetzt werden, ist § 15b EStG sinngemäß anwendbar (§ 22 Nr. 1 S. 1 2.Halbs. EStG). Daher sind solche Verluste nicht mit anderen Einkunftsarten ausgleichsfähig. Im Rahmen des § 22 EStG kommt die sinngemäße Anwendung des § 15b EStG bei Renten- oder Lebensversicherungsmodellen, soweit nicht § 20 EStG für Erträge aus Lebensversicherungen greift, mit fremdfinanzierten Einzahlungen in Betracht. Vgl. Kommentierung zu § 15b EStG.

Nach § 22 Nr. 1 S. 3 EStG gehören hierzu auch Leibrenten und andere Leistungen (Buchst. a) und Einkünfte aus Zuschüssen und sonstigen Vorteilen, die als wiederkehrende Bezüge gewährt werden (Buchst. b).^[1] § 22 Nr. 1 S. 2 EStG enthält besondere Zurechnungsregeln, die sicherstellen, dass die Einkünfte einmal – aber auch nur einmal – der ESt unterliegen bzw. steuerlich abgezogen werden können.

Trotz des Gesetzesaufbaus, wonach der Begriff wiederkehrende Bezüge als Oberbegriff, der der Leibrente ("auch") als Unterbegriff zu verstehen ist, stellt die Besteuerung der Leibrenten den Hauptanwendungsbereich der Nr. 1 dar. Außer Leibrenten sind nur noch dauernde Lasten in Nr. 1 von Bedeutung, andere wiederkehrende Bezüge kommen kaum vor.

[1] BFH v. 8.7.2020, X R 6/19, BFH/NV 2021, 244:Steuerbarkeit und -pflicht eines Gastarztstipendiums; FG Nünberg v. 14.11.2019, 4 K 234718, EFG 2021, 25, Rev. eingelegt, AZ beim BFH X R 21/20.

2.2 Wiederkehrende Bezüge

Rz. 18

Wiederkehrende Bezüge sind nur dann steuerbar, wenn sie auch bei einmaliger Zahlung unter eine Einkunftsart fallen würden. Die Tatsache, dass Zahlungen nicht in einem Betrag, sondern in Form wiederkehrender Bezüge geleistet werden, vermag die Stpfl. nicht zu begründen, da das ESt-Recht keine Steuerbarkeit bzw. Abziehbarkeit "um der äußeren Form wegen" kennt.^[1] Etwas anderes gilt, wenn Teile der Zahlungen als einkommensteuerrechtlich relevanter Zuwachs der Leistungsfähigkeit in Form eines Zinsanteils anzusehen sind. Kaufpreisraten oder Kapitalrückzahlungen, z. B. Darlehensrückzahlungen in Raten, sind daher keine wiederkehrenden Bezüge. Wiederkehrende Bezüge setzen voraus, dass sie auf einem einheitlichen Entschluss oder einer einheitlichen Rechtsgrundlage beruhen und mit einer gewissen Regelmäßigkeit wiederkehren, eine Mindestlaufzeit wird nicht (mehr) verlangt (Rz. 38).^[2] Im Rahmen einer regelmäßig gezahlten Rente können auch einmalige Zahlungen erfasst werden.^[3] Nicht steuerbar sind Schadensersatzrenten nach § 843 Abs. 1 Alt. 2 BGB, sog. Mehrbedarfsrenten, wenn sie auch bei Zahlung in einem Einmalbetrag unter keine Einkunftsart fallen.^[4] Das gilt auch für Schmerzensgeldrenten nach § 253 Abs. 2 BGB^[5], für Unterhaltsrenten nach § 844 Abs. 2 BGB^[6] und für Unterhaltsrenten nach § 845 BGB.^[7] Verzichtet ein gesetzlicher Erbe auf seinen Erbteil, sind hierfür geleistete wiederkehrende Bezüge nicht steuerbar, da sie auch als Einmalzahlung unter keine Einkunftsart fallen.^[8] Auch die Nutzung einer Wohnung kraft obligatorischen oder dinglichen Wohnrechts fällt nach Wegfall der Nutzungswertbesteuerung nicht unter § 22 Nr. 1 EStG. Dagegen sind wiederkehrende Leistungen in schwankender Höhe, die ein pflichtteilsberechtigter Erbe aufgrund letztwilliger Verfügung des Erblassers vom Erben unter Anrechnung auf seinen Pflichtteilsanspruch für die Dauer von 15 Jahren erhält, mit ihrem Zinsanteil steuerbar^[9], und wiederkehrende Bezüge, die ein Stpfl. aufgrund eines Vermächtnisses von einer gemeinnützigen, vom Erblasser mit Vermögen ausgestatteten Stiftung erhält, mit dem Ertragsanteil nach § 22 Nr. 1 S. 2 Halbs. 2 Buchst. a EStG.^[10] Verpfändet ein an einem Darlehensverhältnis nicht beteiligter Dritter einen GmbH-Anteil zur Sicherung des Darlehens, so kann die Vergütung, die der Dritte dafür enthält, entweder zu Einkünften aus wiederkehrenden Bezügen nach § 22 Nr. 1 S. 1 Halbs. 1 EStG oder zu Einkünften aus Leistungen nach § 22 Nr. 3 EStG führen.^[11]

Wiederkehrende Bezüge i. S. d. § 22 EStG sind daher nahezu ausschließlich dauernde Lasten und Leibrenten und andere Leistungen sowie Einkünfte aus Zuschüssen und sonstigen Vorteilen, die als wiederkehrende Bezüge gewährt werden. Wiederkehrende Bezüge können im betrieblichen und privaten Bereich anfallen (§ 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a und Buchst. b EStG). § 22 EStG erfasst nur die Einkünfte im privaten Bereich.

Zur steuerrechtlichen Behandlung von entgeltlichen Vermögensübertragungen des Betriebsvermögens gegen wiederkehrende Bezüge vgl. § 16 EStG Rz. 230ff., zur steuerrechtlichen Behandlung der wiederkehrenden Bezüge bei der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen vgl. Rz. 55ff.

Dauernde Lasten sind nach § 22 Nr. 1 EStG vollen Umfangs, Leibrenten, soweit es sich ab Vz 2005 nicht um Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung und anderen ...