Frotscher/Geurts, EStG § 22 Arten der sonstigen Einkünfte / 2.4 Unentgeltliche Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen bis zum 31.12.2007

2.4.1 Allgemeines

Rz. 55

Die Übertragung existenzsichernden Vermögens war bis zum 31.12.2007 gesetzlich nicht geregelt, sondern beruhte überwiegend auf Richterrecht, das von der Finanzverwaltung in mehreren Anwendungsschreiben gebilligt worden ist.

Für Übergabeverträge, die vor dem 1.1.2008 geschlossen worden sind, gelten die bisherigen Rechtsgrundsätze in Rz. 55 – 97 weiter.^[1] Ausgenommen sind aber solche Altverträge, bei denen das übertragene Vermögen nur deshalb einen ausreichenden Ertrag bringt, weil ersparte Aufwendungen (z. B. ersparte Zinsen) mit Ausnahme des Nutzungsvorteils (ersparte Miete) eines zu eigenen Zwecken vom Vermögensübernehmer genutzten Grundstücks zu den Erträgen gerechnet werden (§ 52 Abs. 23f EStG).

Rz. 55a

Die Übertragung eines selbst genutzten Einfamilienhauses (Rz. 61, 63) ist daher ab 1.1.2008 nicht mehr begünstigt, sofern sich die Erträge aus ersparten Zinsen ergeben, selbst wenn der Vertrag vor diesem Stichtag abgeschlossen worden ist. Ein Verstoß gegen das Prinzip des Vertrauensschutzes liegt nicht vor, da die Finanzverwaltung diese Auffassung bereits seit 2004 entgegen der Auffassung des Großen Senats^[2] vertreten hat und eine gesetzliche Regelung erstmals eingeführt wird, sodass keine verfassungswidrige Rückwirkung vorliegen kann.^[3]

Rz. 55b

Die folgenden Ausführungen gelten somit nur noch für Verträge, die vor dem 1.1.2008 abgeschlossen worden sind. Sie sind natürlich angesichts einer möglichen langen Vertragsdauer bei nachträglichen Änderungen von Bedeutung, z. B. bei Änderungen der Versorgungsleistungen oder Umschichtungen des übergebenen Vermögens.

Rz. 55c

Die Rspr. hat seit jeher die Übertragung existenzsichernden Vermögens in der Familie gegen wiederkehrende Leistungen nicht als entgeltlichen Vorgang angesehen, sondern die Zahlungen spezialgesetzlich den Sonderausgaben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a. F.)^[4] und den wiederkehrenden Bezügen (§ 22 Nr. 1 S. 1 EStG) zugeordnet und dies mit der Entscheidung des Gesetzgebers des StNOG 1954 begründet, sog. Sonderrecht der Vermögensübergabe. Der Entscheidung des Gesetzgebers sei jedenfalls zu entnehmen, dass Altenteillasten und sonstige bei Betriebsübertragungen jeder Art vereinbarte Versorgungslasten i. d. R. ganz oder teilweise abziehbar sein sollten.^[5]

Rz. 55d

Die wiederkehrenden Leistungen sind damit weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten, aber auch nicht als Unterhaltsrente nach § 12 Nr. 2 EStG anzusehen. Sie sind ohne Wertverrechnung sofort abziehbar. Nach dem Willen der Beteiligten soll der Empfänger des Vermögens eine wenigstens teilweise unentgeltliche Zuwendung erhalten. Soweit aber Abstandszahlungen und Gleichstellungsgelder vereinbart, ggf. Verbindlichkeiten übernommen werden, liegt insoweit Entgeltlichkeit vor.^[6]

Rz. 55e

Die ertragsteuerrechtliche Behandlung des Übergabevertrags folgt seiner familien- und erbrechtlichen Natur. Er bezweckt die Vorwegnahme der künftigen Erbfolge, dient der Existenzsicherung der Vermögensübergeber und soll das übertragene Vermögen dergestalt in der Familie erhalten, dass sich der Übernehmer in Gestalt der Versorgungsleistungen typischerweise Erträge seines Vermögens vorbehält, die nunmehr aber vom Übernehmer des Vermögens erwirtschaftet werden müssen. Das Wesen der "vorbehaltenen Erträge" unterscheidet die Versorgungsleistungen von den Unterhaltszahlungen und rechtfertigt den Abzug als Sonderausgaben, wenn die Versorgungsleistungen nicht als Gegenleistung für das übertragene Vermögen anzusehen sind, somit ein unentgeltlicher Vorgang gegeben ist (Rz. 34).^[7] Die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen wird somit privilegiert.^[8]

[1] S. z. B. BFH v. 12.5.2015, IX 32/14, BFH/NV 2015, 1470; OFD Nordrhein-Westfalen, Kurzinformation v. 21.7.2016, ESt Nr. 14/2016; BFH v. 23.11.2016, X R 8/14, BFH/NV 2017, 787; BFH v. 20.6.2017, BFH/NV 2017, 1453.

[2] BFH v. 12.5.2003, GrS 1/00, BFH/NV 2003, 1480.

[3] BMF v. 16.9.2004, IV C 3 – S 2255 – 354/04, BStBl I 2004, 922, Tz. 21, ersetzt m. W. ab 1.1.2008 durch BMF v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227; a. A. Wälzholz, DStR 2008, 273, 278: verfassungswidrige Rückwirkung; ähnlich Spiegelberger, DStR 2007, 1277, der die gesamte Neuregelung offenbar für verfassungswidrig hält.

[4] § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG aufgehoben m. W. v. Vz 2015 durch G. v. 22.12.2014, BGBl I 2014, 2417.

[5] BFH v. 16.9.1965, IV 67/61 S, BStBl III 1965, 706; BFH v. 5.7.1990, GrS 4-6/89, BStBl II 1990, 847; BFH v. 15.7.1991, GrS 1/90, BStBl II 1992, 78; BFH v. 27.8.1997, X R 54/94, BStBl II 1999, 813; BFH v. 16.3.1999, X R 87/95, BFH/NV 2000, 12; BFH v. 12.5.2003, GrS 1/00, BFH/NV 2003, 1480; BFH v. 12.5.2003, GrS 2/00, BFH/NV 2003, 1484; zur Rechtsentwicklung vgl. Fischer, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 22 EStG Rz. B 201ff.

[6] BMF v. 13.1.1993, IV B 3 – S 2190 – 37/92, BStBl I 1993, 80, Rz. 7, 9.

[7] St. Rspr.; z. B. BFH v. 12.5.2003, GrS 1/00, BFH/NV 2003, 1480; BFH v. 17.12.2003, X R 31/00, BFH/NV 2004, 1083.

[8] BFH v. 15.7.1991, GrS 1/90, BStBl II 1992, 78; BFH v. 24.7....