Frotscher/Geurts, EStG § 22 Arten der sonstigen Einkünfte / 2.4a.2 Gegenstand der Vermögensübergabe

2.4a.2.1 Mitunternehmeranteil an einer Personengesellschaft

Rz. 97c

Die Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft setzt voraus, dass die Personengesellschaft Einkünfte aus Land und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit erzielt. Die Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personenhandelsgesellschaft (OHG, KG) ist damit regelmäßig begünstigt. Begünstigt kann auch die Übertragung eines Anteils an einer GbR sein, wenn diese originär gewerblich tätig ist. Darüber hinaus gelten als Personengesellschaften auch sonstige Gemeinschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind, z. B. Gütergemeinschaft, Erbengemeinschaft, oder wenn der gesamte Betrieb der Personengesellschaft verpachtet ist und mangels Aufgabeerklärung als fortbestehend gilt. Begünstigt ist auch eine atypisch stille Gesellschaft oder die Übertragung von Anteilen an einer gewerblich infizierten Personengesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt.1 EStG.^[1]

Keine Begünstigung liegt vor, wenn eine vermögensverwaltende Personengesellschaft lediglich an einer gewerblich tätigen Gesellschaft beteiligt ist (§ 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG). Nicht begünstigt sind auch die Anteile an einer gewerblich geprägten Personengesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, weil die Gesellschaft keine Tätigkeit i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG ausübt.

Die Begünstigung setzt weiter voraus, dass der Vermögensübergeber seinen Mitunternehmeranteil vollständig – inklusive Sonderbetriebsvermögen – auf einen oder mehrere Unternehmer überträgt. Zugelassen ist auch die Übertragung eines Anteils des Mitunternehmeranteils unter der Voraussetzung, dass das wesentliche quotale Sonderbetriebsvermögen mit übertragen wird^[2], ebenso, wenn bei einer Übertragung des Mitunternehmeranteils an mehrere Personen nur einige das Sonderbetriebsvermögen erhalten, oder die zusätzliche Gesellschafteraufnahme in Einzelunternehmen. Die Vermögensübergabe ist nicht begünstigt, wenn die Komplementärin einer KG ihren Anteil auf einen neuen Gesellschafter überträgt und selbst aus der Gesellschaft ausscheidet.^[3]

[1] BMF v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227, Rz. 8.

[2] BMF v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227, Rz. 8; Krüger, in Schmidt, EStG, 2020, § 10 EStG Rz. 115; Wälzholz, DStR 2008, 273; a. A. Seitz, DStR 2010, 629: widerspricht den Wertungen des § 6 Abs. 3 EStG.

[3] BFH v. 28.6.2000, X R 48/98, BFH/NV 2000, 1468.

2.4a.2.2 Betrieb oder Teilbetrieb

Rz. 97d

Eine begünstigte Vermögensübertragung ist möglich bei der Übertragung von Einzelunternehmen, die vollständig übertragen werden müssen, mit etwaigen Filialen und Zweigbetrieben. Die Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter reicht nicht. Eine Übertragung ist auch bei einem verpachteten Betrieb möglich, denn die Betriebsverpachtung im Ganzen stellt weiterhin eine aktive Tätigkeit dar.

Zum Teilbetrieb gelten die allgemeinen Definitionen. Der Betrieb muss aber bereits vor der Vermögensübergabe als Teilbetrieb bestanden haben, darf nicht erst im Zusammenhang mit der Vermögensübergabe entstehen.^[1] Die Teilbetriebsfiktion gem. § 16 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 2 EStG schlägt auf die Vermögensübergabe nicht durch.^[2]

[1] BMF v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227, Rz. 13; Nacke, in Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 22 EStG Rz. 144a; Krüger, in Schmidt, EStG, 2020, § 10 EStG Rz. 115.

[2] BMF v. 11.3.2010, IV C 3 , S 2221/09/10004, BStBl I 2010, 227, Rz. 14.

2.4a.2.3 GmbH-Anteil

Rz. 97e

Eine begünstigte Übertragung von GmbH-Anteilen setzt voraus, dass ein Anteil von mindestens 50 % übertragen wird (vom Stammkapital, nicht die Übertragung der Stimmrechte), der Vermögensübergeber zuvor als Geschäftsführer tätig war und der Vermögensübernehmer die Geschäftsführungstätigkeit nach der Übertragung übernimmt. Begünstigt ist auch die Übertragung von Anteilen an einer (nur) der GmbH vergleichbaren Gesellschaftsform eines anderen Mitgliedstaats der EU/EWR^[1], nicht aber Anteile an einer AG (Aktien) oder anderen Kapitalgesellschaften.^[2]

Bei einer Beteiligung von weniger als 50 % scheitert die Vermögensübergabe von vornherein. Mehrere Übertragungen – erst 20, später 30 % – werden nicht zusammengerechnet, sodass eine begünstigte Vermögensübergabe ebenfalls nicht möglich ist.

Werden mindestens 50 % übertragen, ist es unschädlich, wenn der Übernehmer bereits vor der Übertragung Geschäftsführer war, sofern er es weiterhin bleibt, und der Übergeber die Geschäftsführungstätigkeit insgesamt aufgibt. Eine weiterhin ausgeübte Tätigkeit durch den Übergeber für die GmbH als Arbeitnehmer, freier Mitarbeiter oder auf Grundlage eines Beratervertrags schadet nicht.^[3] Eine begünstigte Übertragung liegt nur solange vor, wie der Übernehmer die Geschäftstätigkeit ausübt. Das ist die Organstellung und tatsächliche Geschäftsführung.^[4] Gibt der Übernehmer diese Tätigkeit später auf, sind die wiederkehrenden Leistungen ab diesem Zeitpunkt nicht mehr als Sonderausgaben/sonstige Bezüge zu berücksichtigen. Die unentgeltliche Vermögensübertragung selbst bleibt unberührt.

Bei Übertragung auf meh...