Frotscher/Geurts, EStG § 3 Nr. 62 [Zukunftssicherung von Arbeitnehmern]

1 Allgemeines

Rz. 1

§ 3 Nr. 62 EStG regelt die steuerliche Behandlung der Beiträge des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften und vergleichbaren Zukunftssicherungskonzepten des Arbeitnehmers. § 3 Nr. 1, 2, 3 EStG und § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a EStG regeln dagegen die steuerliche Behandlung der Leistungen u. a. aus der gesetzlichen Unfallversicherung bzw. Rentenversicherung etc.

Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind Ausgaben zu dem Zweck, den Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes sicherzustellen (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV). Diese Ausgaben des Arbeitgebers zugunsten des Arbeitnehmers gehören zu dessen Arbeitslohn. Sie sind stpfl., soweit sie nicht ausdrücklich steuerbefreit sind. Der gegenteiligen Auffassung des BFH^[1], wonach § 3 Nr. 62 S. 1 EStG nur deklaratorische Bedeutung zukommen soll,^[2] weil der Arbeitgeber eine aus sozialen Gründen auferlegte Pflicht erfülle und es sich bereits begrifflich nicht um Arbeitslohn des Arbeitnehmers handle, ist nicht zu folgen. Dieser Betrachtung steht m. E. entgegen, dass ohne die Arbeitgeberanteile höhere Arbeitnehmeranteile anfielen, der Arbeitnehmer also bereichert ist.

Erfüllen die Zuwendungen und Beiträge des Arbeitgebers zugleich die Voraussetzungen des § 3 Nr. 56, 63 oder 63a EStG, ist ab 2009 die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 62 EStG ausgeschlossen. Dieser Vorrang gilt nicht nur der Höhe, sondern auch dem Grunde nach.^[3] Mit dieser Änderung sollen Besteuerungslücken bezüglich der auf der Allgemeinverbindlichkeitserklärung eines Tarifvertrags^[4] oder einer Tarifordnung^[5] beruhende Zukunftssicherungsleistungen vermieden werden, weil diese sonst in der Auszahlungsphase trotz Steuerfreistellung in der Beitragsphase nicht voll besteuert werden würden.

Die Steuerbefreiung kann nicht im Billigkeitsweg gewährt werden, falls der Arbeitnehmer die Beiträge selbst tragen muss.^[6]

Der Ausschluss nicht Versicherungspflichtiger von der Steuerbefreiung ist verfassungsgemäß.^[7]

Rz. 2

Gem. § 3 Nr. 62 EStG sind Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder auf einer gesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist oder soweit Aufwendungen durch § 3 Nr. 62 S. 2-4 EStG den vorgenannten Ausgaben gleichgestellt werden. Somit gehören nach § 3 Nr. 62 EStG nicht zum stpfl. Arbeitslohn insbesondere

• die gesetzlichen Beitragsanteile des Arbeitgebers – die sog. Arbeitgeberanteile – am Gesamtsozialversicherungsbeitrag (Kranken-, Renten-, Pflege- und Arbeitslosenversicherung, Rz. 6ff.) einschließlich der Beiträge des Arbeitgebers nach § 249b SGB V und nach §§ 168 Abs. 1 Nr. 1b oder 1c, 172 Abs. 3 oder 3a, 276a Abs. 1 SGB VI für geringfügig Beschäftigte und der nach § 3 Abs. 3 S. 3 SvEV übernommenen Arbeitnehmeranteile am Gesamtsozialversicherungsbeitrag. Dazu gehören unter bestimmten Voraussetzungen auch Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Beiträgen zur Krankenversicherung nicht versicherungspflichtiger Arbeitnehmer (Rz. 15) und die Zuschüsse des Arbeitgebers zur sozialen oder privaten Pflegeversicherung der Arbeitnehmer (Rz. 20),
• die Beiträge, die der Arbeitgeber gem. § 8 Abs. 2 SGB VI i. V. m. §§ 181ff., 277ff. SGB VI wegen des Ausscheidens von Beamten oder ihnen gleichgestellten Personen ohne Versorgungsanspruch aus der versicherungsfreien Beschäftigung zum Zweck der Nachversicherung des Arbeitnehmers in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuentrichten hat (EStG, Rz. 28),
• die Beiträge des Arbeitgebers an den Träger der Insolvenzsicherung (§ 3 Nr. 65 EStG Rz. 2),

• die Zuschüsse des Arbeitgebers nach § 172a SGB VI – wenn der Arbeitnehmer nach § 6 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 SGB VI von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit ist – zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers

  • für eine Lebensversicherung,
  • für eine freiwillige Weiterversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung oder
  • für eine berufsständische öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung (Rz. 29ff.),
• die Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen inländischen Rentenversicherung leistet (Rz. 34),
• die Erstattung von Krankenversicherungsbeiträgen gem. § 9 der Mutterschutz- und Elternzeitverordnung oder entsprechender Rechtsvorschriften der Länder,
• die Zahlungen des Bundes nach § 15 FELEG^[8],
• der Zuschuss, den Polizeibeamte und Feuerwehrbeamte in Baden-Württemberg anstelle von Leistungen der freien Heilfürsorge nach der HVO aufgrund von § 79 Abs. 7 Landesbeamtengesetz erhalten.^[9]

Rz. 3

Soweit Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers nicht aufgrund gesetzlicher oder aufgrund von Rechtsverordnungen beste...