Frotscher/Geurts, EStG § 34c Steuerermäßigung bei auslän ... / 2.2 Anrechnung

Rz. 70

Die ausl. Steuer ist auf diejenige deutsche ESt anzurechnen, die auf die ausl. Einkünfte aus demjenigen Staat entfällt, dessen Steuer angerechnet werden soll. Mit dieser Regelung sind mehrere Begrenzungen der Anrechenbarkeit getroffen worden:

• Durch die Anrechnung vermindert werden kann nur die deutsche ESt, die auf den ausl. Einkünften ruht. Die Anrechnung kann damit niemals zu einer Verminderung der auf den inländischen Einkunftsteilen ruhenden deutschen ESt, und niemals zu einer Steuervergütung hinsichtlich der ausl. Einkunftsteile führen. Die auf den ausl. Einkommensteilen ruhende deutsche ESt kann allenfalls 0 EUR betragen; ein nach der Anrechnung etwa noch bestehender Überhang an anrechenbarer ausl. Steuer führt nicht zu einer Steuervergütung, sondern verfällt (Höchstbetragsbegrenzung).
• Die ausl. Steuer eines Staates kann nicht auf die deutsche ESt auf Einkünfte aus anderen ausl. Staaten angerechnet werden; die in einem Staat entstehende ausl. Steuer kann nur auf die deutsche Steuer angerechnet werden, die auf den aus diesem selben Staat stammenden Einkünften ruht ("per-country-limitation").
• Die Anrechnung erfolgt nicht für jede Einkunftsquelle und jede Einkunftsart gesondert, sondern alle Einkunftsquellen und alle Einkünfte aus einem bestimmten Staat und alle hierauf ruhenden anrechenbaren ausl. Steuern werden zum Zweck der Anrechnung zusammengefasst ohne Rücksicht darauf, aus welcher Quelle sie stammen bzw. zu welcher Einkunftsart sie jeweils gehören.

Rz. 71

Zum Zweck der Anrechnung der ausl. Steuer ist also zu ermitteln, welcher Betrag der deutschen ESt auf den ausl. Einkünften aus dem betreffenden Staat ruht. Zu diesem Zweck wird nach § 34c Abs. 1 S. 2 EStG die deutsche ESt, die sich aus der Veranlagung des zu versteuernden Einkommens einschließlich der deutschen ESt ergibt, aufgeteilt nach dem Verhältnis der ausl. Einkünfte zur Summe der Einkünfte.

2.2.1 Anrechnungsformel

Rz. 72

Die anrechenbare ausl. Steuer, d. h. der Höchstbetrag, der höchstens angerechnet werden kann, ergibt sich also aus der folgenden Formel:

anrechenbare ausländische Steuer	=	ausländische Einkünfte
inländische ESt		Summe der Einkünfte

oder, wenn die Formel aufgelöst wird:

anrechenbare ausländische Steuer =	inländische ESt × ausländische ­Einkünfte
	Summe der Einkünfte

Praxis-Beispiel

Anwendung der Anrechnungsformel Inländische Einkünfte			100.000
Ausländische Einkünfte			20.000
hierin enthaltene ausländische Steuer				4.000
Summe der Einkünfte			120.000
Zu versteuerndes Einkommen (angenommen)			90.000
Steuer nach der Grundtabelle 2007				29.884
Errechnung des Höchstbetrags der
anrechenbaren ausländischen Steuer:
Höchstbetrag =	29.884 × 20.000	= 4.974
	120.000

Da die ausländische Steuer nur 4.000 beträgt, ist sie in voller Höhe anrechenbar.

Deutsche ESt also:
Steuer nach der Tabelle	29.884
anrechenbare ausländische Steuer	./. 4.000
deutsche ESt	25.884

2.2.1.1 Ausländische Einkünfte

2.2.1.1.1 Ansatz der ausländischen Einkünfte ohne Steuerabzug

Rz. 73

In der Formel sind die ausl. Einkünfte einschließlich der ausl. Steuer anzusetzen. Es sind alle im Inland steuerbaren und stpfl. ausl. Einkünfte in die Berechnung einzubeziehen. Die im Inland steuerfreien ausl. Einkünfte sind aber auszuscheiden. Da es um die Frage geht, welche inländische Steuerbelastung (durchschnittlich) auf den Einkünften ruht, würde das Ergebnis durch Einbeziehung der im Inland steuerfreien Einkünfte verfälscht. Auf steuerfreien Einkünften ruht keine (durchschnittliche) Steuerbelastung.

2.2.1.1.2 Ansatz sämtlicher Einkünfte eines Landes

Rz. 74

Schon aus dem Wortlaut des § 34c Abs. 1 S. 1 EStG ergibt sich, dass die ausl. Steuer aus einem Staat immer nur auf die deutsche Steuer, die auf die Einkünfte aus gerade diesem Staat entfällt, angerechnet werden kann ("per-country-limitation" im Gegensatz zur "overall-limitation"); kodifiziert hat der Gesetzgeber dies in § 34c Abs. 7 EStG i. V. m. § 68a EStDV. Hieraus folgt, dass eine die anteilige deutsche Steuer übersteigende ausl. Steuer eines Staates nicht für die Anrechnung auf die niedrig besteuerten Einkünfte aus einem anderen ausl. Staat nutzbar gemacht werden kann ("Mixing"). Der Höchstbetrag der auf die deutsche Steuer anrechenbaren ausl. Steuer muss für jeden ausl. Staat gesondert ermittelt werden; die Höhe der anrechenbaren Steuer des einen Staates darf keinen Einfluss auf die Höhe der anrechenbaren Steuer des anderen Staates haben.

Praxis-Beispiel

Inlandseinkünfte		100.000
Einkünfte Staat A		10.000		(hierin Steuer von 4.000 enthalten)
Einkünfte Staat B		10.000		(hierin Steuer von 1.000 enthalten)
Summe der Einkünfte		120.000
Zu versteuerndes Einkommen (angenommen)				90.000
Steuer hierauf (Grundtabelle 2007)					29.884
anrechenbare Steuer Staat A:
29.884 × 10.000	= 2.487 (Höchstbetrag)				./. 2.487
120.000
anrechenbare Steuer Staat B:
29.884 × 10.000	= 2.487
120.000
jedoch nur ausländische Steuer von 1.000 gezahlt					./. 1.000
verbleibende inländische Steuer					26.397

Rz. 75

Die "per-country-limitation" führt also dazu, dass ausl. Steuer aus dem Staat A wegen Überschreitung des Höchstbe...