Frotscher/Geurts, EStG § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen / 11.1 Allgemeines

Rz. 621

Für die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schuldzinsen gewinnt die Abgrenzung von betrieblich und privat veranlassten Verbindlichkeiten (vgl. Rz. 235) dadurch besondere Bedeutung, dass Zinsen auf betrieblich veranlasste Verbindlichkeiten zu Betriebsausgaben (bzw. Werbungskosten) führen, Zinsen auf privat veranlasste Verbindlichkeiten dagegen seit der mit Wirkung ab Vz 1974 erfolgten Beseitigung des Zinsabzugs als Sonderausgaben steuerlich nicht abgesetzt werden können.

Können daher betriebliche Mittel mit steuerlicher Wirkung zur Bezahlung von privaten Aufwendungen verwendet werden, während der dadurch im Betrieb veranlasste Mittelbedarf durch betriebliche Darlehen befriedigt wird, führt dies gegenüber der Aufnahme von privaten Krediten zur Deckung der privaten Ausgaben zu einer erheblichen Steuerentlastung.^[1]

Die Zuordnung der Zinsen zum Privat- oder Betriebsvermögen kann nach Veranlassungs- oder Kausalitätsgesichtspunkten nicht eindeutig entschieden werden, da sowohl der betriebliche als auch der private Kreditbedarf conditio sine qua non ist.^[2] Es liegt damit eine wertende, nicht mehr streng logisch zu entscheidende Frage vor.

Rz. 622

Die damit angesprochene Frage, ob der Stpfl. frei entscheiden kann, die betrieblichen oder die privaten Aufwendungen mit Kredit zu finanzieren, hat der BFH grundsätzlich zugunsten der Finanzierungsfreiheit beantwortet.^[3] Der Stpfl. hat damit (im wirtschaftlichen Ergebnis) ein Wahlrecht, Schuldzinsen im privaten oder betrieblichen Bereich anfallen zu lassen.^[4]

Diese Rspr. hatte zur Folge, dass betrieblich tätige Stpfl. durch geschickte Gestaltungen Zinsen, die bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise mit Entnahmen und dadurch mit Privatvorgängen zusammenhängen, als Betriebsausgaben abziehen konnten. Nicht betrieblich Tätigen war diese Möglichkeit weitgehend verwehrt.

Rz. 623

Durch § 4 Abs. 4a EStG, eingeführt durch G. v. 24.3.1999^[5], wurde diese Rspr. des BFH korrigiert. Diese Regelung war aber sehr kompliziert, da sie verschiedene Fallgruppen bildete, um den in der Praxis vorkommenden Gestaltungen zu begegnen.

Durch G. v. 22.12.1999^[6] wurde die Regelung daher vollständig umgestaltet, und zwar ebenfalls mit Wirkung ab Vz 1999 (zum Inkrafttreten vgl. Rz. 628). Die Neuregelung bindet die steuerrechtlichen Folgen an den Gewinn des Wirtschaftsjahrs. Dadurch wird die Regelung kürzer und besser handhabbar. Die Regelung ist verfassungskonform zustande gekommen, obwohl sie erst aufgrund eines Vorschlags des Vermittlungsausschusses eingeführt wurde.^[7]

Die Neuregelung hat eine Vielzahl von Äußerungen in der Lit. hervorgerufen.^[8] Auch die Finanzverwaltung hat sich mehrfach geäußert.^[9]

Rz. 624 einstweilen frei

Rz. 625

Die Neuregelung korrigiert eine Rspr., die unter den Gesichtspunkten der Gleichbehandlung der Stpfl. und der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit schwer verständlich war. Ohne nachteilige steuerliche Folgen sollten nicht mehr die Betriebseinnahmen, sondern nur noch der erwirtschaftete Gewinn und die Einlagen entnommen werden können.^[10] Der Gesetzgeber ersetzt das (faktische) Wahlrecht des Stpfl. durch eine gesetzliche Zuordnung. Dies ist, von der Zielsetzung her, zu begrüßen. Systematisch knüpft die Neuregelung an Entnahmen (Überentnahmen) an, also einen Vorgang, der definitionsgemäß einen Mittelabfluss in die Privatsphäre enthält und damit eine private Veranlassung aufweist. Alle Vorgänge, die keine Entnahmen sind, fallen damit von vornherein nicht unter die Regelung (z. B. ein durch Verluste negativ gewordenes Kapitalkonto).

Die Neuregelung greift in die Freiheit der unternehmerischen Finanzierungsentscheidungen ein und ist in ihren Rechtsfolgen nicht immer konsequent und einsehbar. Sie muss aus diesen Gesichtspunkten heraus rechtspolitisch kritisch gesehen werden. Dagegen dürfte die Regelung verfassungsgemäß sein. Sie trifft zwar insbesondere Betriebe mit negativem Kapitalkonto, weil bei diesen jede Entnahme eine "Überentnahme" darstellen wird; dies ist aber sachgerecht, da die Entnahmen in diesen Fällen mit Kredit finanziert werden und der Gesetzgeber die Zinsen zur Finanzierung von Entnahmen als nicht betrieblich einordnen kann. Die Regelung hält sich daher in dem Ermessensrahmen, der dem Gesetzgeber eingeräumt wird; sie ist nicht verfassungswidrig.^[11] Diese Ansicht bestätigte der BFH.^[12]

Rz. 626

§ 4 Abs. 4a EStG gilt nur für die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1, § 5 EStG sowie nach § 4 Abs. 3 EStG, jedoch nicht für Überschusseinkünfte, da die ursprünglich in § 9 Abs. 5 EStG enthaltene Verweisung auf § 4 Abs. 4a EStG ersatzlos gestrichen worden ist. Dies eröffnet insbesondere für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und aus Kapitalvermögen Gestaltungsmöglichkeiten.^[13] Für die pauschale Gewinnermittlung nach § 5a EStG und § 13a EStG gilt die Regelung ebenfalls nicht.^[14] Schließlich gilt § 4 Abs. 4a EStG auch im KSt-Recht nicht, da Körperschaften mangels einer Privatsphäre^[15]) nur eine betriebliche Sphäre haben und daher keine "Entnahmen" vo...