Frotscher/Geurts, EStG § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen / 2.2 Gewinnermittlungsarten

2.2.1 Einzelne Gewinnermittlungsarten

Rz. 7

Das Gesetz kennt folgende Gewinnermittlungsarten:

• Betriebsvermögensvergleich, § 4 Abs. 1 EStG: Es handelt sich um die Grundnorm der Gewinnermittlung für Land- und Forstwirte, Gewerbetreibende und selbstständig Tätige. Der Gewinn wird durch Gegenüberstellen des Endvermögens und des Anfangsvermögens ermittelt (vgl. im Einzelnen Rz. 278).
• Bilanzierung, § 5 EStG: Es handelt sich um den Betriebsvermögensvergleich von Gewerbetreibenden, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und Abschlüsse zu machen, oder die dies freiwillig tun. Diese Gewinnermittlungsart kommt somit nur für Gewerbetreibende, nicht für Land- und Forstwirte oder selbstständig Tätige, in Betracht. Es handelt sich um einen Betriebsvermögensvergleich, bei dem zusätzlich zu § 4 Abs. 1 EStG die Vorschriften des § 5 EStG zu beachten sind (§ 5 EStG Rz. 25ff.).
• Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung, § 4 Abs. 3 EStG: Es handelt sich um eine vereinfachte Form der Gewinnermittlung, bei der der Gewinn als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermittelt wird. Anwendbar ist diese Gewinnermittlungsart für Land- und Forstwirte, selbstständig Tätige und bestimmte (kleinere) Gewerbetreibende (Rz. 482). Diese Gewinnermittlungsart gilt auch für nachträgliche Gewinneinkünfte (str.; vgl. zum Streitstand § 24 EStG Rz. 65).^[1]
• Ermittlung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen, § 13a EStG: Es handelt sich um eine besondere, vereinfachte Form der Gewinnermittlung für Land- und Forstwirte bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen. Für Gewerbetreibende und selbstständig Tätige kommt diese Gewinnermittlungsart nicht in Betracht (§ 13a EStG Rz. 32ff.).
• Gewinnermittlung nach § 5a EStG als eine besondere Gewinnermittlungsart für den Betrieb von Seeschiffen.
• Gewinnermittlung durch Schätzung, § 162 AO: Schätzung erfolgt insbesondere, wenn der Stpfl. Bücher und Aufzeichnungen, die er zu führen hat, nicht geführt hat, oder wenn die Aufzeichnungen formell so fehlerhaft sind, dass sie der Besteuerung nach § 158 AO nicht zugrunde zu legen sind. Die Schätzung hat grundsätzlich nach den Prinzipien des Vermögensvergleichs zu erfolgen.^[2]
• Gewinnermittlung nach § 17 EStG, der eine Gewinnermittlung eigener Art enthält (§ 17 EStG Rz. 176).

[1] Schießl, FR 2007, 136.

[2] Zu Voraussetzungen und Folgen der Schätzung vgl. Frotscher, in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, § 162 AO Rz. 10ff.und Rz. 142ff.

2.2.2 Anwendungsbereich der Gewinnermittlungsarten

Rz. 8

§ 4 Abs. 1 EStG bestimmt nicht ausdrücklich, in welchen Fällen der Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln ist; das Gesetz geht vielmehr davon aus, dass dies in allen Fällen zu geschehen hat, in denen nicht durch andere gesetzliche Regelungen eine andere Gewinnermittlungsart vorgeschrieben oder zugelassen ist. Der Anwendungsbereich des § 4 Abs. 1 EStG lässt sich daher nur negativ abgrenzen, d. h. der Gewinn ist durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln, wenn er nicht durch eine andere Gewinnermittlungsart zu ermitteln ist (Rz. 12).

Trotz des Charakters des § 4 Abs. 1 EStG als Grundnorm der Gewinnermittlung ist die Anwendung dieser Gewinnermittlungsart eher die Ausnahme. Die Bedeutung der Vorschrift liegt mehr darin, dass sie die Basis für jede Gewinnermittlung, insbesondere für die Bilanzierung nach § 5 EStG, bildet.

Rz. 9

Die Gewinnermittlung hat durch Bilanzierung nach § 5 EStG zu erfolgen bei Gewerbetreibenden, die aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßige Abschlüsse zu machen, oder die dies freiwillig tun.

Die Bilanzierung kommt daher für folgende Gewerbetreibende in Betracht:

• Gewerbetreibende, die als Kaufleute nach § 238 HGB Bücher zu führen und nach § 242 HGB einen Abschluss aufzustellen haben. Es sind dies die Istkaufleute nach § 1 HGB, Kannkaufleute nach § 2 HGB und Handelsgesellschaften (Formkaufleute) nach § 6 HGB (vgl. im Einzelnen § 5 EStG Rz. 4). Zu berücksichtigen ist, dass nach § 241a HGB i. d. F. des BilMoG v. 25.5.2009^[1] Einzelkaufleute nicht zur Buchführung und Bilanzierung verpflichtet sind, die an den Abschlussstichtagen von 2 aufeinander folgenden Geschäftsjahren nicht mehr als 500.000 EUR Umsatzerlöse und 50.000 EUR Jahresüberschuss aufweisen bzw. ab Vz 2016 nicht mehr als 500.000 EUR Umsatzerlöse und 50.000 EUR Jahresüberschuss.^[2] Für Personengesellschaften und Körperschaften gilt diese Erleichterung nicht. Für die genannten Einzelgewerbetreibenden kommt die Buchführungspflicht nur in Betracht, wenn die Grenzen des § 141 AO überschritten sind, was der Fall sein kann, weil die Grenzen des § 141 AO in Randbereichen anders ermittelt werden als nach § 241a HGB (Rz. 13).
• Gewerbetreibende i. S. d. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG, die nach § 1 Abs. 2 HGB nicht Kaufmann sind und daher nicht nach § 238 HGB zur Buchführung verpflichtet sind, wohl aber wegen des Überschreitens der Grenzen nach § 141 AO (zu diesen Grenzen vgl. Rz. 13).
• Gewerbetreibende i. S. d. § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG, die weder nach § 238 HGB noch nach § 141 ...