Frotscher/Geurts, EStG § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen / 6.2.5 Rechtsfolge der Entnahme

Rz. 345

Mit der Wirksamkeit der Entnahme scheidet das entnommene Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögensvergleich aus. Aufwendungen und Erträge berühren ab diesem Zeitpunkt den Betrieb nicht mehr, sondern treffen die private Sphäre. Etwaige Veräußerungsgewinne sind nur noch im Rahmen der §§ 17, 23 EStG und ab Vz 2009 im Rahmen des § 20 Abs. 2 EStG steuerbar.

Der Zeitpunkt der Entnahme ist der der tatsächlichen endgültigen Nutzungsänderung. Entnahme ist ein tatsächlicher Vorgang, sie kann daher nicht auf einen anderen Zeitpunkt (z. B. durch eine entsprechende Buchung) bezogen werden.^[1] Entnahmen sind daher einer Bilanzänderung nicht zugänglich^[2]; möglich ist nur eine Bilanzberichtigung bei falscher buchmäßiger Behandlung der Entnahme (Rz. 433).

Als tatsächlicher Vorgang kann eine Entnahme nicht rückgängig gemacht werden (etwa durch Korrekturbuchung). Möglich ist nur eine Wiedereinlage des Wirtschaftsguts.^[3] Bei Vorliegen sachlicher Billigkeitsgründe ist jedoch ein Rückgängigmachen der Entnahme durch schlichtes Wiedereinbuchen möglich, wenn die Entnahme auf einer entschuldbaren Fehleinschätzung der steuerlichen Folgen beruht, endgültige steuerliche Auswirkungen sich noch nicht ergeben haben und eine steuerliche Manipulation ausgeschlossen ist.^[4]

Rz. 346

Entnahmen von Gegenständen sind nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert zu bewerten (vgl. § 6 EStG Rz. 374ff., zur Bewertung der fiktiven Entnahmen nach § 4 Abs. 1 S. 3 EStG vgl. Rz. 396).

Der Teilwert ist jedoch nur für die Entnahme bilanzierungsfähiger Wirtschaftsgüter anzusetzen, damit nicht für Nutzungsentnahmen. Diese sind mit den tatsächlichen Selbstkosten anzusetzen, d. h. den Gesamtkosten, die der Betrieb für das Wirtschaftsgut für die Zeit der Nutzungsentnahme aufwendet.^[5] Selbstkosten sind die Gesamtaufwendungen einschl. der Fixkosten und der AfA. Dazu gehören auch die Finanzierungskosten für die Anschaffung des Gegenstands^[6], nicht aber stille Reserven (vgl. § 6 EStG Rz. 378ff.). Bei der Nutzungsentnahme von Gebäuden (Wohnung) darf daher der marktübliche Mietzins nicht angesetzt werden, er bildet aber den Höchstbetrag der anzusetzenden Nutzungsentnahme.^[7]

Die Selbstkosten sind nach der jeweiligen Gewinnermittlungsart des Stpfl. zu ermitteln, also entweder nach den Grundsätzen von § 4 Abs. 1 EStG bzw. § 5 EStG oder nach § 4 Abs. 3 EStG. Allerdings ist substanzieller Erhaltungsaufwand, der zu einer Teilwerterhöhung führt, bei der Bewertung der Nutzungsentnahme über 10 Jahre zu verteilen.^[8]

Die Bewertung der Nutzungsentnahme mit den Selbstkosten hat zur Folge, dass keine Entnahme vorliegt, wenn durch die (private) Nutzung keine Kosten entstanden sind.^[9]

Rz. 347

Für die Privatnutzung von Pkw enthält § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 und 3 EStG ab Vz 1996 eine pauschale Bewertung der Nutzungsentnahme (§ 6 EStG Rz. 393). Diese Entnahme deckt jedoch nur die Nutzung des Pkw für Privatfahrten ab, die nach § 12 Nr. 1 EStG der privaten Lebensführung zuzurechnen sind (Urlaubs-, Freizeitfahrten, Fahrten zum Arzt), nicht jedoch die Nutzung des Pkw im Rahmen einer anderen Einkunftsart. Nutzung des Pkw im Rahmen einer anderen Einkunftsart sind keine "private Nutzung" i. S. d § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2, 3 EStG, sondern "Nutzung zu sonstigen betriebsfremden Zwecken". Die pauschalierende Regelung nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2, 3 EStG deckt solche atypischen Fälle einer Nutzung des Kfz im Rahmen zweier oder mehrerer Einkunftsarten nicht ab.^[10]

Nutzt der Stpfl. das Kfz im Rahmen eines anderen Betriebs, hat bei dem Betrieb, zu dem das Kfz gehört, eine Nutzungsentnahme, bei dem nutzenden Betrieb eine Nutzungseinlage zu erfolgen. Beide sind mit den Selbstkosten zu bewerten; das schließt die Bewertung der Nutzungsentnahme nach der 1-%-Regelung aus. Das gilt auch, wenn die Nutzung im Rahmen eines Betriebs und einer Überschusseinkunftsart erfolgt; bei der Überschusseinkunftsart sind die Kosten der Nutzung mit den Selbstkosten als Werbungskosten abzuziehen. Zusätzlich tritt eine Abgeltung der privaten Nutzung nach der 1-%-Regelung hinzu.

Rz. 348

Bestritten ist, wie die Nutzungsentnahme zu bewerten ist, wenn der betriebliche Pkw auf der Privatfahrt einen erheblichen Schaden oder einen Totalschaden erleidet oder gestohlen wird. Aus dem Grundsatz, dass eine Nutzungsentnahme mit den Selbstkosten anzusetzen sei, hat der BFH geschlossen^[11], dass nur in Höhe des Restbuchwerts (der "Selbstkosten") eine Nutzungsentnahme vorliege, also keine Gewinnrealisierung eintrete. Der VIII. Senat^[12] hatte diese Frage jedoch dem Großen Senat zur Entscheidung vorgelegt. Der VIII. Senat vertritt die Auffassung, dass in diesen Fällen die Nutzungsentnahme einschließlich der stillen Reserven zu bewerten ist (die stillen Reserven als Entnahme also der Besteuerung unterliegen). In dem zu entscheidenden Fall hatte der Stpfl. die Entschädigung für die stillen Reserven als im Privatvermögen entstanden eingestuft und als Einlage behandelt. Der VIII. Senat^[13] hat die Vorlagefrage aus verfahrensrechtlichen Gründen jedoch z...