Frotscher/Geurts, EStG § 49 Beschränkt steuerpflichtige ... / 2.2.5.6 Sonstige Vorteile, Nr. 5 S. 2

Rz. 358

Entsprechend § 20 Abs. 3 EStG, der auch die sonstigen Vorteile zu den Einkünften aus Kapitalvermögen zählt, erstreckt sich aufgrund der Verweisung in § 49 Abs. 1 Nr. 5 S. 2 EStG die beschr. Steuerpflicht auch hierauf. Der beschr. Steuerpflicht unterliegen daher alle Vergütungen für die Kapitalnutzung, ohne Rücksicht darauf, in welcher Form sie gewährt werden (hierzu § 20 EStG n. F. Rz. 214ff.). Da die inländischen Einkünfte, die der beschr. Steuerpflicht unterliegen, in § 49 EStG abschließend aufgeführt sind, werden die Einkünfte nach § 20 Abs. 2 EStG nicht von der beschr. Steuerpflicht erfasst. Sowohl § 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a EStG als auch § 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. c EStG bezieht sich nach dem jeweiligen Wortlaut ausdrücklich nur auf § 20 Abs. 1 EStG. § 20 Abs. 2 EStG wird seit der Änderung der Verweisung durch das G. v. 14.8.2007^[1] nicht mehr in Bezug genommen. Die Verweisung auf § 20 Abs. 3 EStG durch § 49 Abs. 1 Nr. 5 S. 2 EStG erfasst nach dem ausdrücklichen Wortlaut des § 20 Abs. 3 EStG nur besondere Vorteile und Entgelte, die nicht in § 20 Abs. 1, 2 EStG genannt sind. Damit unterliegt die Veräußerung von Dividendenscheinen und Zinsscheinen bzw. Zinsforderungen nicht der beschr. Steuerpflicht, da sie unter § 20 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a und b EStG fallen, nicht unter § 20 Abs. 3 EStG. Das ist für die Veräußerung von Dividendenscheinen systemgerecht, da insoweit keine KapESt-Pflicht nach § 43 EStG besteht. Die Veräußerung von Dividendenscheinen (§ 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) ist in § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 10 EStG nicht in Bezug genommen. Die Veräußerung von Dividendenscheinen ist grundsätzlich auch kein Missbrauch nach § 42 AO.^[2] Allerdings bestimmt § 20 Abs. 5 EStG, dass die Dividenden dem Anteilseigner zuzurechnen sind, und damit nicht dem Abtretungsempfänger, sondern weiterhin dem Abtretenden der Dividendenscheine. Bis Vz 2013 war die Besteuerung der Dividenden bei dem Abtretenden aber durch § 20 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG gesperrt, da die Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der Dividendenscheine auch dann an die Stelle der Besteuerung der Dividenden trat, wenn der Gewinn aus der Veräußerung der Dividendenscheine nicht besteuert werden konnte.^[3] Die Rechtslage hat sich durch Ergänzung des § 20 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG ab Vz 2014 insoweit geändert, als die Sperrwirkung nur dann eintritt, wenn der gewinn aus der Veräußerung der Dividendenscheine besteuert wird.^[4] Die Gesetzesänderung ist, entgegen der früheren Auffassung der Finanzverwaltung^[5], konstitutiv und nicht nur klarstellend. Für Vz vor 2014 bleibt es daher bei der vom BFH geschilderten Rechtslage.^[6]

Ab Vz 2014 fällt daher der Gewinn aus der Veräußerung der Dividendenscheine weiterhin nicht unter die beschr. Stpfl., dafür ist aber die Dividende nach § 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. a EStG zu versteuern und unterliegt der KapESt.

Für die Veräußerung von Zinsscheinen bzw. Zinsforderungen wäre eine beschr. Steuerpflicht systemgerecht, da insoweit nach § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 10 EStG Pflicht zur Einbehaltung der KapESt besteht. Auch insoweit bezieht § 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG diese Einkünfte nicht in die beschr. Steuerpflicht ein. Zu der aufgrund der andersartigen Verweisungstechnik abweichenden Rechtslage bei Tafelgeschäften nach § 49 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 Buchst. d EStG siehe Rz. 341ff. Durch die Verweisung auf § 43 Abs. 1 S. 1 Nr. 10 EStG wird die Veräußerung von Zinsscheinen insoweit in die beschr. Steuerpflicht einbezogen.

Als solche sonstigen Vorteile kommen in Betracht:^[7]

• Damnum,
• Disagio,
• Zahlungen aufgrund von Wertsicherungsklauseln,
• Freiaktien und Freianteile, sofern ihre Ausgabe nicht steuerfrei ist.

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Auch diese Vorteile müssen jedoch unter die Tatbestände des § 49 Abs. 1 Nr. 5 EStG fallen. Der Inlandsbezug richtet sich daher nach § 49 Abs. 1 Nr. 5 S. 1 EStG. Sie werden daher nur dann von der beschr. Steuerpflicht erfasst, wenn der Schuldner im Inland ansässig ist (Rz. 290) oder, wenn dies nicht der Fall ist, eine dingliche Sicherung an einem inländischen Grundstück, grundstücksgleichen Recht oder inländischen Schiff besteht, oder wenn der Tatbestand des § 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchst. d EStG vorliegt (Rz. 341).

[1] BStBl I 2007, 630.

[2] ; BFH v. 15.11.2022, VIII R 21/19, Rz. 23ff., BFH/NV 2023, 649; ohne Begründung a. A. Reimer, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 49 EStG Rz. 262.

[3] BFH v. 15.11.2022, VIII R 21/19, Rz. 15ff., BFH/NV 2023, 649.

[4] G. v. 25.7.2014, BStBl I 2014, 1126.

[5] BMF v. 26.7.2013, IV C 1 – S 2410/11/10001:003, BStBl I 2013, 939.

[6] BMF v. 12.5.2023, IV C 1 – S 2252/19/10017:001, DStR 2023, 1083.

[7] Im Einzelnen zu den hierunter fallenden Vorteilen § 20 EStG Rz. 274ff.