Frotscher/Geurts, EStG § 4e Beiträge an Pensionsfonds

1 Entstehung der Vorschrift

Rz. 1

Die Vorschrift über den Betriebsausgabenabzug von Beiträgen an Pensionsfonds ist durch das im Rahmen der sog. "Riesterschen Rentenreform" erlassene AVmG v. 26.6.2001^[1] eingefügt worden (Vor § 4b EStG Rz. 2, 24). Eine der wesentlichen Neuerungen des AVmG ist die Zulassung sog. Pensionsfonds für die betriebliche Altersversorgung gem. der §§ 236ff. VAG. Damit wurde neben Direktzusage, Direktversicherung, Pensionskasse und Unterstützungskasse ein weiterer – fünfter – Weg zur Durchführung der betrieblichen Altersversorgung eröffnet. Mit dem Pensionsfonds sollte ein internationalen Standards genügendes Instrument für die Ansammlung von der Altersvorsorge dienendem Kapital geschaffen werden, das durch größere Freiheit bei der Vermögensanlage und ein professionelles Management die Effizienz der Kapitalanlage erhöhen soll. Mit dem angesammelten Kapital soll der Pensionsfonds planmäßig biometrische Risiken wie Langlebigkeit und ggf. auch Invalidität und Hinterbliebenenversorgung abdecken. Wegen dieser Verpflichtung, biometrische Risiken abzudecken, wird der Pensionsfonds den Versicherungsunternehmen gleichgestellt (§ 237 Abs. 1 VAG) und unterliegt seit 2002 der Aufsicht durch die BaFin (§ 236 Abs. 5 VAG). Der Pensionsfonds verbindet somit Elemente eines Investmentfonds mit einem Alterssicherungsinstrument.

[1] BGBl I 2001, 1310.

2 Begriff und Ausgestaltung des Pensionsfonds

Rz. 2

Ein Pensionsfonds ist eine rechtsfähige Versorgungseinrichtung, die ausschließlich Altersversorgungsleistungen für einen oder mehrere Arbeitgeber im Kapitaldeckungsverfahren erbringt und den Arbeitnehmern einen Rechtsanspruch hierauf gewährt (§ 236 Abs. 1 VAG). Er steht damit der Pensionskasse nahe (§ 4c EStG Rz. 1a). Der Pensionsfonds ist zwar nicht wie die Pensionskasse definitionsgemäß eine Lebensversicherungsgesellschaft , ist aber einer solchen im Wesentlichen gleichgestellt (§ 237 VAG). Der Unterschied zeigt sich u. a. darin, dass die Leistungsempfänger keine Versicherten, sondern Versorgungsempfänger sind.

Rz. 2a

Wie bei der Pensionskasse sind auch beim Pensionsfonds nur die Rechtsformen der AG, der "Societas Europaea" (SE, Europäische Gesellschaft) und des dem VVaG entsprechenden Pensionsfondsvereins auf Gegenseitigkeit zulässig (§ 237 Abs. 3 VAG; § 4c EStG Rz. 2a). Wie der VVaG stellt auch der Pensionsfondsverein auf Gegenseitigkeit keine eigenständige Rechtsform dar, sondern ist eine besondere Ausgestaltung des Vereins nach § 21 BGB, der die Rechtsfähigkeit durch die nach § 236 Abs. 3 VAG erforderliche aufsichtsbehördliche Genehmigung des Geschäftsbetriebs erlangt.

Rz. 2b

Als Altersversorgungsleistungen des Pensionsfonds kommen Leistungen der Alters-, Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung infrage (zur Abgrenzung der in Betracht kommenden Leistungen: Vor § 4b EStG Rz. 28ff.). Sterbegeldzahlungen gehörten in der Vergangenheit^[1] nicht dazu, da sie nicht nur an Hinterbliebene im betriebsrentenrechtlichen Sinne gezahlt werden. Mit dem G. zur Umsetzung der Richtlinie (EU) 2016/2341 des Europäischen Parlaments und des Rates v. 14.12.2016 über die Tätigkeiten und die Beaufsichtigung von Einrichtungen der betrieblichen Altersversorgung (EbAV) wurde die Sterbegeldzahlung für Pensionsfonds in § 236 Abs. 1 S. 3 VAG zugelassen.^[2]

Rz. 2c

Der Pensionsfonds durfte ursprünglich die Altersversorgungsleistungen grundsätzlich nur in Form von lebenslangen Altersrenten auf der Grundlage von Pensionsplänen erbringen (§ 112 Abs. 1 S. 1 Nr. 4, S. 2 VAG a. F., heute § 236 VAG). Seit der Änderung des § 112 VAG a. F. durch Art. 3 Nr. 19 des Gesetzes zur Umsetzung der Richtlinie 2011/89/EU v. 27.6.2013^[3] sind auch Kapitalzahlungen möglich (§ 236 Abs. 1 S. 2 VAG) . Ratenauszahlungen, die lediglich eine Kapitalzahlung zeitlich strecken, sind ebenfalls zulässig. Der Zeitraum für die Ratenzahlungen darf allerdings nicht über 12 Jahre hinausgehen.^[4] Da auch Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung einbezogen werden können, sind insoweit sachimmanent abgekürzte Leibrenten zulässig. Die in § 236 Abs. 2 VAG enthaltene Ausnahme von der Beschränkung auf laufende Leistungen gilt nicht für die hier interessierenden Arbeitgeberzusagen gem. § 1 Abs. 2 Nr. 2 BetrAVG. Nach § 236 Abs. 1 Nr. 2 VAG darf die Höhe der Leistungen oder die Höhe der für diese Leistungen zu entrichtenden künftigen Beiträge nicht für alle vorgesehenen Leistungsfälle durch versicherungsförmige Garantien zugesagt sein.

Rz. 2d

Leistungsempfänger können die Arbeitnehmer der Trägerunternehmen (§ 236 Abs. 1 Nr. 1 VAG), im Fall der Hinterbliebenenversorgung deren Hinterbliebenen sowie ehemalige Arbeitnehmer und gem. § 17 Abs. 1 S. 2 BetrAVG gleichgestellte Personen sein.

Rz. 3

Der wesentliche wirtschaftliche Unterschied zur Pensionskasse besteht darin, dass der Pensionsfonds in der Anlage des Kapitals freier ist als die Pensionskasse und aufgrund dieser freieren Vermögensanlage höhere Renditen erwirtschaften soll. Nach § 16 Abs. 1 Pensionsfonds-Aufsichtsverordnung (PFAV) i. V. m. § 124 Abs. 1 Nr. 2 VAG haben die Pensionsfonds sämtliche Vermöge...