Dipl.-Finanzwirt Rüdiger Happe, Prof. Dr. Axel Mutscher
Rz. 393
Während eine Regelung für die Bewertung von Entnahmen durch Nutzungen und Leistungen für betriebsfremde Zwecke in § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG grundsätzlich fehlt, enthält die Vorschrift in den S. 2ff. eine spezielle Regelung für Entnahmen infolge einer privaten Kfz-Nutzung. Diese sog. 1 %-Regelung ist nur anwendbar auf ein Kfz eines Stpfl., das zu seinem Betriebsvermögen gehört, aber von ihm auch zu Privatfahrten genutzt wird. Die Anwendung der Regelung ist auf Kfz des notwendigen Betriebsvermögens mit einer betrieblichen Nutzung von mehr als 50 % beschränkt. Die Einschränkung erstreckt sich auch auf Kfz, die bereits vor dem 1.1.2006 zum Betriebsvermögen gehört haben. Die Regelung gilt auch für gemietete und geleaste Kfz, sofern sie zu mehr als 50 % betrieblich veranlassten Fahrten dienen.
Nutzt ein Stpfl. einen zu seinem Betriebsvermögen gehörenden Pkw auch zur Erzielung von Überschusseinkünften, so sind die Fahrten nicht mit der 1 %-Regelung abgegolten. Stattdessen ist die Entnahme insoweit mit den tatsächlich entstandenen Selbstkosten zu bewerten.
Rz. 393a
Der betrieblichen Nutzung eines Kfz werden alle Fahrten zugerechnet, die i. S. v. § 4 Abs. 4 EStG betrieblich veranlasst sind, also in einem tatsächlichen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb stehen. Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte oder Familienheimfahrten sind zur Berechnung der 50 %-Grenze der betrieblichen Nutzung zuzurechnen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG). Kfz, die ein Arbeitgeber Arbeitnehmern zur Verfügung stellt, gehören stets zum notwendigen Betriebsvermögen des Arbeitgebers. Dies gilt auch im Fall einer Überlassung zur privaten Nutzung an einen Arbeitnehmer.
Rz. 393b
Dem Gesetz lässt sich nicht entnehmen, wie die überwiegende betriebliche Nutzung eines Kfz nachzuweisen ist. Nach Auffassung der Verwaltung hat der Stpfl. den Umfang der betrieblichen Nutzung darzulegen und glaubhaft zu machen; jede geeignete Form steht dem Stpfl. offen. Ein Fahrtenbuch ist nicht erforderlich. Zur Glaubhaftmachung geeignet sind auch Eintragungen in Terminkalendern, Abrechnungen über gefahrene Kilometer gegenüber Auftraggebern, Reisekostenaufstellungen, andere Abrechnungsmöglichkeiten und formlose Aufzeichnungen über einen repräsentativen zusammenhängenden Zeitraum von 3 Monaten. Bei bestimmten Berufsgruppen, z. B. Handelsvertretern, Taxiunternehmern, Landärzten und Landtierärzten werden eine berufstypische Reisetätigkeit und damit eine betriebliche Nutzung von mehr als 50 % vermutet.
Rz. 393c
Beträgt die betriebliche Nutzung mehr als 50 %, so kann der Stpfl. zum einen den Pauschalwert in Gestalt der 1 %-Regelung i. S. v. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG als private Nutzungsentnahme wählen. Kann der Stpfl. nachweisen, dass dieser Entnahmewert die tatsächlich angefallenen Kosten übersteigt, so sind die tatsächlichen Gesamtkosten anzusetzen.
Hingegen ist es verfassungsrechtlich nicht geboten, die nach der 1 %-Regelung ermittelte Nutzungsentnahme auf 50 % der Gesamtaufwendungen zu begrenzen, obwohl die Anwendung der 1 %-Regelung voraussetzt, dass das Fahrzeug zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird.
Rz. 393d
Der Stpfl. kann die private Nutzung des betrieblichen Kfz gem. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 4 EStG statt nach der 1 %-Regelung auch anhand eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs und des belegmäßigen Nachweises der Kfz-Kosten bewerten. Dadurch soll ihm ermöglicht werden, eine Schlechterstellung durch die 1 %-Regelung zu vermeiden. Die Rspr. stellt allerdings hohe Anforderungen an die Ordnungsmäßigkeit eines Fahrtenbuchs. So gehören z. B. Ausgangs- und Endpunkte der jeweiligen Fahrten sowie die jeweils aufgesuchten Kunden und Geschäftspartner zu den unverzichtbaren Angaben, die im Fahrtenbuch selbst zu machen sind und die nicht durch anderweitige nicht im Fahrtenbuch selbst enthaltene Auflistungen ersetzt werden können. Ebenfalls ist ein Fahrtenbuch nicht ordnungsgemäß, wenn die vorgenommenen Fahrten für jeden Monat auf einem eigenen Blatt geführt werden, die Blätter aber nicht fest miteinander verbunden sind. Ein per Computerprogramm geführtes Fahrtenbuch kann nur dann anerkannt werden, wenn sichergestellt ist, dass nachträgliche Änderungen ausgeschlossen oder zumindest dokumentiert sind. Mängel eines Fahrtenbuchs führen tendenziell zu seiner Nichtanerkennung: Gleiches gilt für die nachträgliche, nicht zeitnahe Anfertigung des Fahrtenbuchs. Kleinere Mängel und Ungenauigkeiten sind unbeachtlich. Die Aufzeichnungen müssen für jede Berufsfahrt Datum, km-Stand zu Beginn und am Ende der Fahrt, Reiseziel und bei Umwegen auch die Reiseroute, Reisezweck und Namen der aufgesuchten Geschäftspartner enthalten. Es ist nicht ausreichend, das Fahrtenbuch nur für einen repräsentativen Zeitraum zu führen. Erleichterungen sieht die Finanzverwaltung für Handelsvertreter, Kurierdienstfahrer, Automatenlieferanten und andere Personen vor, die regelmäßig aus beruflichen Gründen größere Strecken mit unterschiedlichen Reisezielen zurü...