Frotscher/Geurts, EStG § 6 Bewertung / 23.5 Buchwertverknüpfung

Rz. 492

Im Fall der unentgeltlichen Übertragung eines (Teil-)Betriebs oder Mitunternehmeranteils sind bei der Ermittlung des Gewinns des bisherigen Betriebsinhabers (Mitunternehmers) nach § 6 Abs. 3 S. 1 EStG die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben. Der Rechtsnachfolger ist nach S. 2 an diese Werte gebunden. Daraus folgt, dass der Übertragende keine stillen Reserven aufdecken darf und der Übernehmende die Buchwerte des Übertragenden fortführen muss. Der Vorgang muss erfolgsneutral bleiben. Es besteht bei der unentgeltlichen Übertragung kein Wahlrecht, die Buchwerte aufzustocken. Dadurch unterscheidet sie sich von der Einbringung eines Betriebs in eine Personen- oder Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten nach § 20 und § 24 UmwStG. Allerdings ist Voraussetzung für die Übertragung zum Buchwert, dass die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Diese mit dem Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amtshilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und -verlagerungen v. 20.12.2016^[1] eingefügte Voraussetzung ist jedoch nur eine sprachliche Anpassung an andere neuere Gesetzesformulierungen wie z. B. in § 6 Abs. 5 S. 1 EStG. In der Sache ist damit keine Änderung verbunden, da der BFH bereits zur Vorgängervorschrift § 7 Abs. 1 EStDV entschieden hatte, dass eine Übertragung zu Buchwerten nur in Betracht kommt, wenn die stillen Reserven beim Rechtsnachfolger steuerverstrickt bleiben.^[2]

Rz. 493

Beispielsweise ist ein immaterielles Wirtschaftsgut beim Erwerber nur dann zu aktivieren, wenn es schon beim Übertragenden aktiviert wurde. Führt eine Betriebsprüfung oder ein Rechtsmittelverfahren beim Übertragenden dazu, dass ein Wertansatz bei ihm geändert werden muss, so muss der Wertansatz auch beim Erwerber im Wege der Bilanzberichtigung nach § 6 Abs. 3 S. 2 EStG i. V. m. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO angepasst werden.^[3]

Rz. 494

Wird ein Mitunternehmeranteil zusammen mit dem dazugehörenden Sonderbetriebsvermögen unentgeltlich nach § 6 Abs. 3 EStG übertragen, so hat der Übernehmer die Buchwerte sowohl für den Mitunternehmeranteil als auch für das Sonderbetriebsvermögen fortzusetzen. Denn § 6 Abs. 3 EStG erfasst die Sachgesamtheit bestehend aus dem Mitunternehmeranteil und dem Sonderbetriebsvermögen. Auf diesen Vorgang ist nicht etwa § 6 Abs. 5 S. 3 EStG anzuwenden, demzufolge bei der Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter zwischen den Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer der Teilwert anzusetzen ist.

Rz. 495

Mit dem Mitunternehmeranteil des Übertragenden gehen auch verrechenbare Verluste i. S. v. § 15a EStG auf den Erwerber über.^[4] Es kann davon ausgegangen werden, dass dies trotz der geänderten Rspr.^[5] zum Verlustabzug in Erbfällen aufgrund der Quellenbezogenheit der verrechenbaren Verluste auch weiterhin gilt.^[6]

Rz. 496

Wenn der Übernehmer nach § 6 Abs. 3 EStG die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen hat, "die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben", so sind hierunter die Regeln über die laufende Gewinnermittlung, also insbesondere nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 EStG zu verstehen.^[7] Hatte beispielsweise der Übertragende eine Teilwertabschreibung wegen einer voraussichtlich dauernden Wertminderung versäumt, so muss sie der Übernehmer nachholen.

[1] BGBl I 2016, 3000.

[2] BFH v. 19.2.1998, IV R 38/97, BFH/NV 1998, 1296; BT-Drs. 18/10506, 72.

[3] BFH v. 9.8.1989, X R 110/87, BStBl II 1990, 195, für den Fall der Änderung der Vorjahresbilanz.

[4] BFH v. 10.3.1998, VIII R 76/96, BFH/NV 1998, 1412.

[5] BFH v. 17.12.2007, GrS 2/04, BFH/NV 2008, 651.

[6] OFD Rheinland v. 21.2.2012, S 2225 – St 143 (02/2008).

[7] BFH v. 12.4.1989, I R 105/85, BStBl II 1989, 653.