Frotscher/Geurts, EStG § 7 Absetzung für Abnutzung oder ... / 12.4 Wertaufholungsgebot

Rz. 343

Nach § 7 Abs. 1 S. 7 Halbs. 2 EStG ist in den Fällen der Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG nach dem Vollzug der AfaA in späteren Wirtschaftsjahren eine Zuschreibung vorzunehmen, wenn und soweit der Grund für die AfaA entfallen ist. Die Regelung ergänzt das Wertaufholungsgebot des § 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 4 und Nr. 2 S. 3 EStG und soll sicherstellen, dass eine bislang als Teilwertabschreibung geltend gemachte Wertminderung nicht über das Rechtsinstitut der AfaA aus dem Wertaufholungsgebot ausgenommen werden kann. Sie betrifft nur Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens in den Fällen der Gewinnermittlung nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG. Keine Anwendung findet sie in den Fällen der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG und bei den Überschusseinkünften.

Rz. 344

Da tatsächlich bestehende Gründe für eine AfaA nicht in späteren Wirtschaftsjahren entfallen können, findet das Wertaufholungsgebot nur Anwendung, wenn sich in einem späteren Wirtschaftsjahr ein Grund für eine Wertsteigerung ergibt, der die frühere AfaA ausgleicht und von daher eine entsprechende Zuschreibung rechtfertigt. Wird z. B. eine Produktionsumstellung rückgängig gemacht mit der Folge, dass dadurch wieder eine alte Maschine, bei der im Hinblick auf die Produktionsumstellung AfaA vorgenommen worden war, wieder einsetzbar wird, entfällt dadurch nicht der Grund für die frühere AfaA, sondern es ergibt sich nur ein neuer Grund für eine entsprechende Zuschreibung. Vor diesem Hintergrund muss eine Zuschreibung vorgenommen werden, wenn bei einem Wirtschaftsgut nach AfaA in einem späteren Jahr eine gegenläufige außerordentliche Wertsteigerung i. S. eines Substanzzuwachses oder einer Nutzungserweiterung eintritt, durch die die frühere außergewöhnliche Abnutzung ganz oder teilweise ausgeglichen wird. Hierzu ist eine Maßnahme des Stpfl. erforderlich, durch die die technische oder wirtschaftliche außerordentliche Abnutzung ganz oder teilweise beseitigt wird. Reine Wertsteigerungen reichen hierzu nicht aus.

Rz. 345

Die Beweislast für das Vorliegen der Voraussetzung für eine Zuschreibung liegt bei der Finanzverwaltung. Liegen die Voraussetzungen des § 7 Abs. 1 S. 7 Halbs. 2 EStG vor, besteht eine Pflicht zur Zuschreibung.

Rz. 346

Die Höhe der Zuschreibung bestimmt sich nach dem Umfang der Rückgängigmachung. Die Bemessungsgrundlage für die weitere AfA wird durch die Zuschreibung erhöht. Der erhöhte Wert ist dann auf die Restnutzungsdauer abzuschreiben. Der Zuschreibungsbetrag ist allerdings um die fiktive AfA zu mindern, die der Stpfl. bis zum Eintritt des Ereignisses, welches die Zuschreibungspflicht begründet hat, hätte vornehmen können, wenn die AfA-Bemessungsgrundlage nicht um die AfaA gemindert worden wäre.^[1] Maximal kann die Wertaufholung in Höhe des früheren AfaA-Betrags erfolgen.

[1] Anzinger, in H/H/R, EStG/KStG, § 7 EStG Rz. 247; Brandis, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 7 EStG Rz. 404.