Frotscher/Geurts, EStG § 7 Absetzung für Abnutzung oder ... / 5 Berechtigung zur Vornahme von AfA

5.1 Allgemeines

Rz. 70

§ 7 EStG enthält, von § 7 Abs. 5 EStG abgesehen, keine Regelung darüber, wer die AfA vorzunehmen hat. Zur Vornahme der AfA ist derjenige berechtigt, der das Wirtschaftsgut zur Erzielung von eigenen Einkünften einsetzt und die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des genutzten Wirtschaftsguts getragen hat.^[1] Zuzurechnen sind die Einkünfte demjenigen, der den Tatbestand der Einkunftserzielung verwirklicht. Abschreibungsberechtigt ist grundsätzlich der zivilrechtliche oder wirtschaftliche Eigentümer des Wirtschaftsguts. Fallen das zivilrechtliche und das wirtschaftliche Eigentum auseinander, steht die AfA-Berechtigung dem wirtschaftlichen Eigentümer des Wirtschaftsguts zu. Möglich sind aber auch Fallgestaltungen, in denen dem Stpfl. trotz fehlenden zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentums hinsichtlich des Wirtschaftsguts die AfA-Berechtigung zukommt, weil er das in fremdem Eigentum stehende Wirtschaftsgut zur Erzielung von eigenen Einkünften einsetzt und die entsprechenden Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten getragen hat (Rz. 87ff.).^[2] Die AfA-Berechtigung ist also nicht abhängig von der rechtlichen oder wirtschaftlichen Zuordnung des Wirtschaftsguts. Des Weiteren reicht es bei bestehender Einkunftserzielungsabsicht aus, wenn der Stpfl. die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des jeweiligen Wirtschaftsguts zwar nicht getragen hat, diese ihm aber steuerrechtlich zuzuordnen sind. So werden bei der unentgeltlichen Rechtsnachfolge i. S. d. § 11d EStDV dem Rechtsnachfolger die entsprechenden Aufwendungen des Rechtsvorgängers zugerechnet. Auch kann ein Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft, wenn ihm die von der Kapitalgesellschaft getragenen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten z. B. für ein von ihm an die Kapitalgesellschaft überlassenes Gebäude als vGA zugerechnet werden, die AfA auf die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten geltend machen, da er auch insoweit diese getragen hat (Fiktionstheorie).^[3] Handelt es sich um Bruchteilsgemeinschaften oder vermögensverwaltende Personengesellschaften, sind die für die AfA relevanten Aufwendungen den Bruchteilseigentümern bzw. Gesellschaftern zuzuordnen.^[4] Künftige Einkünfte, die der Stpfl. mit dem von ihm angeschafften bzw. hergestellten Wirtschaftsgut erst noch erzielen will, genügen zur Vornahme der AfA, wenn in absehbarer Zeit mit der Erzielung der entsprechenden Einkünfte durch den Stpfl. zu rechnen ist.^[5] Die allg. Grundsätze zur Anerkennung von vorweggenommenen Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten gelten auch hinsichtlich der AfA. Ist eine Person berechtigt, hinsichtlich eines Wirtschaftsguts die AfA vorzunehmen, schließt dies die AfA-Berechtigung einer anderen Person an demselben Wirtschaftsgut aus.^[6]

Rz. 71

Im Bereich der Gewinneinkünfte gehören die Wirtschaftsgüter, die der Stpfl. zur Erzielung von Einkünften nutzt, zum Anlagevermögen, sofern sie dauernd dem Betrieb dienen. AfA insoweit ist zulässig. Hinsichtlich des Umlaufvermögens – hierbei handelt es sich um Wirtschaftsgüter im betrieblichen Bereich, die zum Verbrauch oder zur Veräußerung bestimmt sind – scheidet eine AfA nach § 7 EStG aus. Maßgebend für die Abgrenzung zwischen Anlage- und Umlaufvermögen ist die Zweckbestimmung des jeweiligen Wirtschaftsguts. Dabei darf der Begriff "dauernd" nicht als reiner Zeitbegriff verstanden werden. Es kommt vielmehr entscheidend darauf an, ob das Wirtschaftsgut einer planmäßig wiederholten betrieblichen Nutzung gewidmet ist, d. h. ob es nicht nur temporär, sondern funktional dauerhaft für den allgemeinen Geschäftszweck genutzt werden soll.^[7] Die tatsächliche Dauer der Verwendung im Betrieb ist daher unerheblich. Vor diesem Hintergrund gehört ein Wirtschaftsgut, das zum Verkauf bestimmt ist, auch dann zum Umlaufvermögen, wenn es bei fehlender Verkaufsmöglichkeit übergangsweise vermietet oder in anderer Weise für den Betrieb genutzt wird.^[8] Auch bei einem gewerblichen Grundstückshändler indiziert eine für Anlagevermögen sprechende längerfristige, d. h. 5 Jahre überschreitende Vermietung eines Immobilienobjekts dann keine Absicht der Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten, wenn dieses Objekt zuvor zum Verkauf angeboten wurde, also insoweit eine Verkaufsabsicht bestand.^[9] Ein Wirtschaftsgut ist allerdings nicht schon deshalb dem Umlaufvermögen zuzuordnen, weil von Anfang an beabsichtigt ist, es vor Ablauf der technischen Nutzungsdauer zu veräußern. Dem Betrieb dient das Wirtschaftsgut bereits dann dauernd, wenn es längerfristig im Betrieb genutzt werden soll.^[10] Eine spätere Umwidmung von Umlauf- in Anlagevermögen und umgekehrt ist möglich.^[11]

Rz. 72

Im Rahmen des Privatvermögens ist nicht zwischen Anlage- und Umlaufvermögen zu differenzieren. Das Wirtschaftsgut muss aber dem Einkünfteerzielungsbereich zuzurechnen sein. Erfüllt der Eigentümer des Wirtschaftsguts nicht den Tatbestand der Einkunftserzielung, weil er z. B. das Wirtschaftsgut einem Dritten unentgeltlich zur Nutzung überlässt, kann er keine AfA geltend machen. In diesem Fa...