Frotscher/Geurts, EStG § 7g a. F. Sonderabschreibungen u ... / 2.2 Betriebsbezogene Größenmerkmale (§ 7g Abs. 2 Nr. 1 EStG a. F.)

2.2.1 Allgemeines

Rz. 9

Bei nach dem 31.12.1996 angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgütern^[1] richtet sich die Berechtigung zur Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen und Ansparabschreibungen nur noch nach der Höhe des der Steuerbilanz zu entnehmenden Betriebsvermögens (einschl. Grundstücke). Die Wertgrenze wurde von 240.000 DM auf ein Betriebsvermögen von 204.517 EUR angehoben (seit 2002).

Die Abschreibung gem. § 7g EStG ist betriebs- und nicht personenbezogen (s. Rz. 2). Deshalb kann ein Unternehmer mit mehreren Betrieben für die Anschaffung oder Herstellung von Anlagegütern eines Betriebs bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen gem. § 7g EStG die Abschreibung in Anspruch nehmen, auch wenn die Summe der Wirtschaftsgüter aller Betriebe die Grenzen gem. § 7g Abs. 2 Nr. 1 EStG übersteigt. Es ist also für jeden Betrieb gesondert zu prüfen, ob er die Voraussetzungen erfüllt (enger Betriebsbegriff). Für die Anwendung des § 7g EStG ist dabei von einem einheitlichen Betriebsbegriff auszugehen^[2]. Damit unterscheidet sich die Auslegung von der personenbezogenen Auslegung des § 6b EStG^[3]. Aus der Betriebsbezogenheit des § 7g EStG ergibt sich insbesondere, dass ein enger Betriebsbegriff gilt, d. h. z. B., dass Ansparrücklagen ein und desselben Stpfl. (Einzelunternehmers) je (inländischen) Betrieb die Höchstgrenze^[4] nicht übersteigen dürfen. Gründet ein Stpfl. mehrere Kapitalgesellschaften (oder Personengesellschaften), steht ihm dieses Recht ebenso für jede Gesellschaft – zu, soweit die Größenmerkmale jeweils erfüllt sind.

Bei Personengesellschaften ist ein Gesellschafterwechsel unbeachtlich. Gleiches muss geltend, wenn im Wege der Anwachsung^[5] bei Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters aus einer zweigliedrigen Personengesellschaft ein Einzelunternehmen wird; auch hier ist also aufgrund der Betriebsbezogenheit für die Gewinngrenzen der Gewinn des gesamten Gewinnermittlungszeitraums (also bis zum Wechsel und bis zum Ende des Wirtschaftsjahres nach dem Wechsel) maßgeblich; der Wechsel der Rechtsform ist irrelevant, solange der steuerliche "Betrieb" derselbe bleibt.

Die Ermittlung der Größenmerkmale erfolgt im Veranlagungsverfahren, also nicht in einem gesonderten (Feststellungs-) Verfahren (vgl. Meyer, in H/H/R, EStG, § 7g EStG Rz. 18). Eine Bindungswirkung an die Steuerbilanzwerte der Vorjahre oder des Streitjahres besteht nicht; allerdings ist die abweichende Ausübung von Bilanzierungswahlrechten ausschließlich für Zwecke des § 7g EStG unzulässig (so auch Meyer, in H/H/R, EStG, § 7g EStG Rz. 45).

[1] § 52 Abs. 11 S. 1 EStG.

[2] Vgl. BFH v. 27.9.2001, X R 4/99, BStBl II 2002, 136.

[3] Sonderposten mit Rücklageanteil; vgl. BFH v. 25.4.1985, BStBl II 1986, 350; BFH v. 13.8.1987, BStBl II 1987, 782; BFH v. 30.3.1989, BStBl II 1989, 558; BFH v. 24.3.1992, BStBl II 1993, 93; BFH v. 26.5.1994, BFH/NV 1995, 214; BFH v. 7.11.2000, VIII R 27/98, BFH/NV 2001, 262.

[4] 154.000 EUR.

[5] § 738 BGB.

2.2.2 Größenmerkmale und Art des Betriebs

Rz. 10

Bei neu gegründeten Betrieben gelten die Größenmerkmale allerdings – anders als für den nunmehr geltenden Investitionsabzugsbetrag (siehe Neukommentierung zu § 7g EStG Rz. 10ff.) – nicht im Jahr der Betriebseröffnung, weil in diesem Fall (Erstjahr) noch keine maßgeblichen Feststellungen vorhanden sind bzw. gemacht werden können. Dies ergibt sich bereits aus dem Wortlaut des § 7g Abs. 2 Nr. 1 EStG, der auf das Betriebsvermögen zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres abstellt. An einem "vorangegangenen Wirtschaftsjahr" fehlt es aber gerade bei einer Eröffnung des Betriebs.

Die Sonderabschreibung des § 7g EStG kann bei Mitunternehmerschaften nicht nur bei Investitionen im Bereich des Gesamthandsvermögens, sondern auch bei Anschaffung von neuen beweglichen Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens beansprucht werden.  Ob die Personengesellschaft insgesamt ein kleiner oder mittlerer Betrieb i. S. d. § 7g Abs. 2 Nr. 1 EStG ist, bestimmt sich dabei nach dem Wert des Betriebsvermögens des Gesamthandsvermögens zzgl. des Ergänzungsbilanzvermögens und Sonderbetriebsvermögens, also des steuerlichen Gesamtvermögens^[1]. Dementsprechend muss es zulässig sein, eine im Gesamthandsvermögen gebildete Rücklage zu Gunsten einer im Sonderbetriebsvermögen erfolgten Anschaffung aufzulösen und umgekehrt^[2]. Gesamthands-, Ergänzungs- und Sonderbetriebsvermögen sind für Zwecke des § 7g EStG also als Einheit zu verstehen. Bei Mitunternehmerschaften ist das Kapitalkonto laut "Stufe II" maßgeblich, also einschließlich Ergänzungs- und Sonderbilanzen^[3]. Bei Mitunternehmerschaften ist der auf den SBV-Bereich des Mitunternehmers bezogene gewinnmindernde Abzug diesem Mitunternehmer allein zuzurechnen (Korn/Strahl KÖSDI 07, 15 762 zu § 7g n. F.).

Rz. 11

Begünstigt sind ausschließlich Betriebe, die aktiv am wirtschaftlichen Verkehr teilnehmen und eine i. d. S. werbende Tätigkeit ausüben^[4]. Daher können bei einer sog. Betriebsverpachtung im Ganzen, d. h. bei einer Verpachtung des Betriebs ohne Aufgabeerklärung, keine Ansparabschreibungen gebildet werden^[5]. Da...