Frotscher/Geurts, EStG § 7g a. F. Sonderabschreibungen u ... / 6.5.2 Rücklagenbildung und Konkretisierung

Rz. 45

Voraussetzung für eine Rücklagenbildung ist, dass die geplante Anschaffung in geeigneter Form konkretisiert worden ist. Insoweit unterscheidet die h. M. und die Finanzverwaltung^[1] zwischen Rücklagen, die bereits in der ersten Gewinnermittlung gebildet worden sind (Rz. 46), und solchen, die erst im Nachhinein geltend gemacht werden (Rz. 47ff.).

[1] BMF v. 25.2.2004, IV A 6 – S 2183b – 1/04, BStBl I 2004, 337, Rz. 8ff..

6.5.2.1 Rücklagenbildung anlässlich der (ersten) Gewinnermittlung

Rz. 46

Rücklagen, die anlässlich der Abgabe der ersten Gewinnermittlung geltend gemacht werden, sind grundsätzlich zulässig, auch wenn sie nach bereits vorgenommener Investitoin geltend gemacht werden. Nach Auffassung der Verwaltung^[1] reicht es grundsätzlich aus, das Wirtschaftsgut, für das die Ansparabschreibung gebildet werden soll, seiner Funktion nach zu benennen und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzugeben^[2]. Die Angabe des beabsichtigten Investitionszeitpunkts bzw. des Investitionsjahrs ist nicht notwendig.

Auch die Vorlage eines Investitionsplans oder eine verbindliche Bestellung ist grundsätzlich nicht erforderlich. In den Fällen, in denen Ansparabschreibungen in der Steuererklärung geltend gemacht werden, ist somit vom Vorliegen eines Finanzierungszusammenhangs auszugehen^[3] im Zusammenhang mit der Finanzierung des begünstigten Wirtschaftsguts, für das die jeweilige Rücklage gebildet wird, stehen.

Wurde für die Anschaffung eines Wirtschaftsguts eine sog. Ansparrücklage gebildet, ohne innerhalb des 2 Jahres-Zeitraums die geplante Investition zu realisieren, kann für dasselbe Wirtschaftsgut^[4] nur dann erneut eine Rücklage gebildet werden, wenn der Stpfl. eine einleuchtende Begründung dafür abgibt, weshalb die Investition trotz gegenteiliger Absichtserklärung bislang nicht durchgeführt wurde. Dies ist nur sachgerecht, damit "ins Blaue hinein" getätigte Rücklagen nicht vorgeschoben werden können.

Stpfl., die den Gewinn wiederholt durch die Bildung von Ansparrücklagen für dasselbe oder ein funktional vergleichbares Wirtschaftsgut mindern wollen, können daher

• entweder Rücklagen, soweit hierzu die Möglichkeit besteht, für jeweils andersartige Wirtschaftsgüter als in den Vorjahren bilden
• oder glaubhaft machen, dass nunmehr trotz der in den letzten 2 Jahren nicht vorgenommenen Anschaffung bzw. Herstellung eine Investition noch erfolgen soll, z. B. durch Einholung und Vorlage von Angeboten für das Wirtschaftsgut sowie substantiierten Vortrag, weshalb eine Anschaffung bisher noch nicht vorgenommen wurde und nunmehr erfolgen soll (z. B. längere Nutzungsdauer des bisherigen Pkw als angenommen). Soll insoweit das Risiko der Nichtanerkennung minimiert werden, sollte das Wirtschaftsgut – wie auch zur Bildung einer Ansparabschreibung vor Betriebseröffnung notwendig – bereits verbindlich bestellt werden oder – im Herstellungsfall – mit der Herstellung begonnen werden.

[1] BMF v. 25.2.2004, IV A 6 – S 2183b – 1/04, BStBl I 2004, 337, Rz. 8.

[2] BFH v. 12.12.2001, XI R 13/00, BStBl II 2002, 385.

[3] BMF v. 25.2.2004, IV A 6 – S 2183b – 1/04, BStBl I 2004, 337, Rz. 11. Entsprechendes soll gelten, wenn nach der erstmaligen Steuerfestsetzung innerhalb der Einspruchsfrist nach § 355 AO Ansparabschreibungen in Anspruch genommen oder geändert werden. Dies ist sachgerecht, da die Rücklagen stets den Gewinn als Besteuerungsmerkmal für die erstmalige Steuerfestsetzung mindern und somit (indirekt.

[4] BFH v. 6.9.2006, XI R 28/05, BFH/NV 2007, 319.

6.5.2.2 Nachträgliche Rücklagenbildung und Konkretisierung

6.5.2.2.1 Meinungsstand

Rz. 47

Wird eine Ansparabschreibung nachträglich, d. h. nicht bereits in der ursprünglich eingereichten Gewinnermittlung, geltend gemacht (z. B. im Rahmen von Einspruchsverfahren, Änderungsanträgen), ist die Rechtslage streitig.

Nach Auffassung der Finanzverwaltung sind an die notwendige Konkretisierung erhöhte Anforderungen zu stellen. Insbesondere hat der Stpfl. nach dieser Auffassung glaubhaft darzulegen, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden ist. Die bloße Behauptung, die Rücklagenbildung sei versehentlich unterblieben, reicht hiernach nicht aus^[1]. Bei einer Inanspruchnahme von Ansparabschreibungen im Weg eines Änderungsantrags ist vielmehr vom Nichtvorliegen einer voraussichtlichen Investitionsabsicht am Bilanzstichtag auszugehen, wenn Gründe für die späte Geltendmachung des Wahlrechts nicht vorgetragen werden^[2]. Die Darlegungslast trägt also der Stpfl. Denkbar ist z. B. die Vorlage geeigneter Unterlagen, wie eine schriftliche Anforderung von Informationsmaterial im Wirtschaftsjahr der Rücklagenbildung. Die von der Finanzverwaltung geforderten erhöhten Nachweispflichten innerhalb des Einspruchsverfahrens sind jedenfalls dann überzogen, wenn der Stpfl. tatsächlich innerhalb des Ansparzeitraums investiert hat (gl. A. Meyer, in H/H/R, EStG, § 7g EStG a. F. Rz. 96): Der Stpfl. muss nach der Rspr. zu § 7g EStG a. F. die Investitionsabsicht gerade nicht nachweisen. Wenn er sogar tatsächlich investiert hat, sollte jedenfalls vo...