Frotscher/Geurts, EStG § 7g a. F. Sonderabschreibungen u ... / 7.4 Gründungszeitraum

Rz. 80

Der Gründungszeitraum beträgt rd. 6 Jahre, nämlich das Jahr der Betriebseröffnung, das auch mehr als 1 (Kalender-) Jahr umfassen kann (Rz. 44), und die folgenden 5 Jahre. Da die Rücklage 5 Jahre beibehalten werden kann, umfasst der gesamte Zeitraum, in dem Rücklagen i. S. v. § 7g Abs. 7 bestehen können, ca. 11 Jahre. Der unentgeltliche Betriebsübernehmer tritt in die Rechtsstellung des Existenzgründers ein, muss aber auch selbst die persönlichen Voraussetzungen erfüllen (vgl. Rz. 79 und Meyer/Ball, FR 1997, 78, 84). Abs. 7 gilt auch im Fall des entgeltlichen Betriebserwerbs^[1], allerdings wird es sich bei den vom Rechtsvorgänger erworbenen Wirtschaftsgütern im Regelfall nicht um neue bewegliche Wirtschaftsgüter handeln. Der Vorgründungszeitraum endet mit Anschaffung der letzten wesentlichen Betriebsgrundlage.

Praxis-Beispiel

A will einen Maschinenbauhandel eröffnen. Er kauft in 2003 ein Grundstück, am 30.11.2004 weiteres notwendiges Equipment und beginnt zum 1.12.2004 mit der aktiven Verkaufstätigkeit. A war bis zum 30.11.1999 zu 50 % an der A-Maschinenbau-GmbH beteiligt.

Die Betriebseröffnung dauert von 2003 bis zum 30.11.2004. Die Betriebseröffnung i. S. v. § 7g Abs. 7 EStG a. F. beginnt aber erst nach Anschaffung der letzten wesentlichen Betriebsgrundlage und Betriebsbeginn (BMF v. 25.2.2004, a. a. O., Rz. 43), also hier am 1.12.2004. Der Vorgründungszeitraum läuft vom 1.12.1999 bis zum 30.11.2004. A ist folglich Existenzgründer, da er seit dem 1.12.1999 bis 30.11.2004 weder Gewinneinkünfte i. S. v. § 2 Abs. 1 Nr. 1-3 EStG erzielte noch zu mehr als 10 % an einer GmbH beteiligt war und erst nach Ablauf von 5 Jahren den Betrieb eröffnet.

Bei der Berechnung des Vorgründungszeitraums von fünf Jahren ist auf den Beginn des Wirtschaftsjahrs des Abschlusses der Betriebseröffnung abzustellen. Werden Rücklagen zulässigerweise bereits in Jahren vor Abschluss der Betriebseröffnung gebildet (vgl. Rz. 47ff.; hierzu ist bei wesentlichen Betriebsgrundlagen verbindliche Bestellung bzw. Herstellungsbeginn notwendig), tritt nach Auffassung der Finanzverwaltung^[2] der Beginn des Jahrs der Rücklagenbildung an die Stelle des Wirtschaftsjahrs der Betriebseröffnung. Dann wäre im obigen Beispiel eine Existenzgründereigenschaft nicht gegeben, soweit A bereits vor dem 1.12.2004 Rücklagen gebildet hätte. Diese Auffassung ist indes abzulehnen, da sie keine Stütze im Gesetz findet und auch Sinn und Zweck der Vorschrift widerspricht (so auch Meyer/Ball, FR 2004, 993 und Kulosa, in Schmidt, EStG, § 7g EStG a. F. Rz. 55). Wieso sollte der Beginn des Gründungszeitraums davon abhängen, ob eine Rücklage erst im Gründungsjahr (also nach Anschaffung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen) oder vorher erfolgt? Ein Anhaltspunkt hierfür ergibt sich auch nicht aus der Teleologie der Vorschrift. Der Wortlaut von § 7g Abs. 7 EStG a. F. ist vielmehr eindeutig, indem er die Rücklage "im Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung" und den "fünf folgenden Wirtschaftsjahren" zulässt. Die einschränkende Auslegung des BMF führt zu einer unzulässigen steuerverschärfenden Analogie.

Eine neu gegründete Personengesellschaft oder Kapitalgesellschaft (bereits bestehende Gesellschaften kommen grundsätzlich nicht in Betracht, Rz. 72) soll nach Auffassung des BMF^[3] auch dann den Existenzgründerstatus erfüllen, wenn ein Existenzgründer seinen bisherigen Betrieb i. S. v. § 7g Abs. 7 EStG a. F. in die neue Gesellschaft zu Buchwerten einbringt, die Gesellschaft diesen Betrieb fortführt und die übrigen Mitunternehmer die Voraussetzungen von § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 EStG a. F. erfüllen.

Rz. 81

Der neu gegründete Betrieb kann die erweiterte Ansparabschreibung im Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung (vgl. Rz. 44) und in den folgenden fünf Wirtschaftsjahren beanspruchen (Gründungszeitraum).

Wird also z. B. ein Betrieb in 2007 neu eröffnet, läuft der Gründungszeitraum des § 7g Abs. 7 EStG a. F. bis einschl. 2012. Zu berücksichtigen ist § 7g Abs. 2 Nr. 3, EStG a. F. wonach Existenzgründer eine Sonderabschreibung gem. § 7g Abs. 1 EStG a. F. auch ohne vorherige Rücklagenbildung in Anspruch nehmen können (vgl. aber Rz. 29 für Nicht-Existenzgründer).

Folgende Erweiterungen ergeben sich also für Existenzgründer gegenüber § 7g Abs. 3 EStG a. F.:

• Das Wirtschaftsgut muss nicht innerhalb von zwei Jahren, sondern erst bis zum Ende des fünften auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschafts- oder Kalenderjahrs angeschafft oder hergestellt werden.
• Der Höchstbetrag für alle im Gründungszeitraum gebildeten Rücklagen eines Betriebs beträgt beim Existenzgründer 307.000 EUR.
• Bei der erweiterten Ansparabschreibung findet nach § 7g Abs. 7 S. 1 EStG a. F. der Gewinnzuschlag des § 7g Abs. 5 EStG a. F. keine Anwendung. Das bedeutet, dass ein Existenzgründer, der seine ursprünglichen und ggf. glaubhaft gemachten Investitionspläne später wieder fallen lässt, keinen Zuschlag von 6 % des gewinnerhöhend aufzulösenden Rücklagenbetrags zusätzlich zu versteuern hat.

[1] Vgl. Meyer/Ball, FR 1997, 79f..

[2] BMF...