Frotscher/Geurts, EStG § 95 Sonderfälle der Rückzahlung / 2 Stundung

2.1 Stundung bis zur Auszahlungsphase (§ 95 Abs. 2 S. 1 EStG)

Rz. 14

Der nach § 95 Abs. 1 EStG entstandene Rückzahlungsbetrag ist nach § 95 Abs. 2 S. 1 EStG auf Antrag des Zulageberechtigten bis zur Auszahlung des AV-Kapitals zu stunden. Diese Vorschrift korrespondiert damit, dass der Rückforderungsanspruch bereits in der Ansparphase entstehen kann (Rz. 7). In diesem Fall soll der Rückzahlungsverpflichtete die Möglichkeit haben, die Zahlungspflicht bis zum Beginn der Auszahlungsphase aufzuschieben.

Rz. 15

Die bis zur Neuregelung durch das StEUVUmsG in Abs. 2 S. 3 enthaltene Regelung der Zinsfreiheit der Stundung ist aus Gründen der Verminderung der Haushaltsbelastung durch die Neuregelung entfallen.^[1] Für die Dauer der gewährten Stundung sind Stundungszinsen nach § 234 AO zu erheben.^[2]

Rz. 16

Entsteht der Rückzahlungsanspruch während der Ansparphase, so ist die Rückzahlungsverpflichtung auf Antrag des Zulageberechtigten (zunächst) bis zum Beginn der in § 1 Abs. 1 Nr. 2 AltZertG bestimmten Auszahlungsphase zu stunden (§ 95 Abs. 2 S. 1 EStG). Damit trägt das Gesetz der Vorläufigkeit der Gestaltung der Steuerpflicht Rechnung (Rz. 6).

Rz. 17

Die Stundung ist ein gebundener Verwaltungsakt. Der für die Stundung zuständigen zentralen Stelle steht kein Ermessensspielraum zu. Versagungsgründe gibt es nicht, es sei denn, es liegen im Zeitpunkt der Entscheidung über die Stundung bereits die Voraussetzungen der Beendigung der Stundung nach § 95 Abs. 2 S. 3 EStG (Rz. 21) vor.

Rz. 18

Die Stundung ist über den Anbieter bei der zentralen Stelle zu beantragen (§ 95 Abs. 2 S. 4 EStG). Der Anbieter ist verpflichtet, dem Zulageberechtigten den Stundungsantrag bereitzustellen. Mit Einverständnis des Zulageberechtigten kann dies auch in elektronischer Form erfolgen (§ 95 Abs. 2 S. 5 EStG).

Rz. 19

Die Entscheidung über die Stundung ergeht durch Verwaltungsakt gegenüber dem Zulageberechtigten bei gleichzeitiger Mitteilung an den Anbieter (§ 95 Abs. 2 S. 6 EStG). Über die Möglichkeit einer Anfechtung ist gem. § 96 EStG i. V. m. § 356 AO zu belehren.

[1] BT-Drs. 17/506, 28.

[2] BMF v. 21.12.2017, IV C 3 – S 2015/17/10001:005, Rz. 237, BStBl I 2018.

2.2 Verlängerung der Stundung (§ 95 Abs. 2 S. 2 EStG)

Rz. 20

Bei Eintritt in die Auszahlungsphase ist die Stundung auf Antrag des Zulageberechtigten zu verlängern bzw. erstmalig zu gewähren, wenn der Rückzahlungsbetrag mit mindestens 15 % der Leistungen aus dem Altersvorsorgevertrag getilgt wird.^[1] Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, dass das angesparte AV-Vermögen in der Auszahlungsphase in Form einer Rente ausgezahlt wird oder dem Berechtigten als Mietfreiheit oder Mietminderung zufließt.

[1] BMF v. 21.12.2017, IV C 3 – S 2015/17/10001:005, Rz. 237, BStBl I 2018, 93.

2.3 Wegfall der Stundung bei schädlicher Verwendung (§ 95 Abs. 2 S. 3 EStG)

Rz. 21

Die Stundung verliert ihre Zweckbestimmung, wenn ein Tatbestand verwirklicht wird, der auch bei Weiterbestehen der unbeschränkten Steuerpflicht eine Rückzahlungsverpflichtung entstehen ließe. Deshalb ist in § 95 Abs. 2 S. 3 EStG angeordnet, dass die – erstmalige oder verlängerte – Stundung endet, wenn das Altersvorsorgevermögen unter Verstoß gegen die in § 1 Abs. 1 Nr. 4 AltZertG genannten Voraussetzungen an den Zulageberechtigten ausgezahlt, also i. S. v. § 93 EStG schädlich verwendet wird. Die gilt insbesondere bei kapitalisierter Auszahlung (§ 93 EStG Rz. 10).

Rz. 22

Ist dieser Tatbestand erfüllt, so endet die gewährte (erstmalige oder verlängerte) Stundung kraft Gesetzes.^[1] Ein ausdrücklicher Widerruf der Stundung ist nicht erforderlich. Der Rückforderungsanspruch wird gem. § 96 EStG i. V. m. § 220 Abs. 2 AO unmittelbar fällig. Mit Eintritt der Fälligkeit des Rückzahlungsbetrags gelten die allgemeinen Vorschriften gem. § 96 EStG i. V. m. dem Fünften Teil der AO (§§ 218ff. AO), insbesondere § 240 Abs. 1 S. 2 AO (Säumniszuschläge).

Rz. 23

Wird das Altersvorsorgevermögen nur teilweise schädlich verwendet, so endet die Stundung nur für einen entsprechenden Teilbetrag. Das ergibt sich aus der in § 93 EStG enthaltenen Regelungstendenz, stets nur im erforderlichen Umfang zurückzufordern^[2].

[1] So auch Höfer, Das neue Betriebsrentenrecht, Rz. 968.

[2] A. A. Höfer, Das neue Betriebsrentenrecht, Rz. 968.

2.4 Stundungsverfahren (§ 95 Abs. 2 S. 4–6 EStG)

Rz. 24

Der Stundungsantrag ist über den Anbieter an die zentrale Stelle des § 81 EStG zu richten, die dem Antragsteller einen Bescheid erteilt. Der Anbieter muss dem Antragsteller das Antragsformular hierfür zur Verfügung stellen. Er kann dieser Pflicht mit Einverständnis des Antragstellers auch auf elektronischem Wege nachkommen.

Rz. 25

Das Gesetz sieht weder eine Frist für die Antragstellung noch die Möglichkeit einer rückwirkenden Beantragung vor.

Rz. 26

Nach der Verwaltungsregelung kann die Stundung innerhalb eines Jahres nach Erteilung der Bescheinigung nach § 94 Abs. 1 S. 4, § 95 Abs. 1 EStG für das Jahr, in dem die Voraussetzungen des § 95 Abs. 1 EStG eingetreten sind, beantragt werden. Beantragt der Zulageberechtigte eine Stundung innerhalb der Jahresfrist, aber erst nach Zahlung des Rückzahlungsbetrags, wirkt die Stundung zurück. In diesem Fall ist ein inzwischen einbehaltener und abgeführter Rückzahlungsbetrag rückabzuwickeln und ein e...