Frotscher/Geurts, EStG Anhang 1 zu § 15: GmbH & Co. KG s ... / 3.5.6 Geschäftsführervergütungen

Rz. 116

Die Vergütungen an den Geschäftsführer der Komplementär-GmbH, der in dieser Eigenschaft über die GmbH zugleich die Geschäfte der GmbH & Co. führt, zählen zu den Sonderbetriebsausgaben der GmbH im Interesse der GmbH & Co. RZ. 114). Dabei ist ohne Bedeutung, ob der Geschäftsführer an der Komplementär-GmbH selbst beteiligt und wie hoch seine Beteiligung ist. Der Geschäftsführer bezieht seinerseits insoweit Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit . Für ihn und die GmbH können Probleme allenfalls aus unangemessenen Vergütungen entstehen, wenn sie gesellschaftsrechtlich veranlasst sind – aus eigener oder nahestehender Personen Gesellschafterstellung. Hier gelten die allgemeinen Grundsätze des KSt-Rechts^[1], die den Gewinn der GmbH & Co. aber im Grundsatz nicht berühren.

Rz. 117

Eine völlig andere Beurteilung tritt nach st. Rspr. des BFH indessen ein, wenn der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH zugleich als Kommanditist an der GmbH & Co. beteiligt ist. In diesem Fall gelten seine Tätigkeit und seine Vergütung mittelbar als Tätigkeit und Vergütung im Rahmen der GmbH & Co., was über § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Halbs. 2 EStG zu gewerblichen Einkünften führt. Hierbei ist der Umfang der Beteiligung des Kommanditisten an der GmbH & Co. ohne Bedeutung, sodass eine Umqualifizierung der vollständigen Tätigkeitsvergütung auch bei einer Kleinstbeteiligung stattfindet.

Rz. 118

Weiterhin wird die Tätigkeitsvergütung an den Geschäftsführer der Komplementär-GmbH selbst dann zur Sondervergütungim Rahmen der GmbH & Co., wenn er nur über eine andere Personengesellschaft – und damit mittelbar – an der GmbH & Co. beteiligt ist (§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG). Insoweit liegt eine unmittelbare Tätigkeit bei mittelbarer Beteiligung vor, die gleichfalls als im Dienst der GmbH & Co. zu werten ist.

Rz. 119

Für die Zurechnung der Vergütung den Sondervergütungen des Geschäftsführer-Kommanditisten macht es schließlich keinen Unterschied, ob zivilrechtlich ein Dienstvertrag mit der Komplementär-GmbH oder der GmbH & Co. besteht und wer das Gehalt tatsächlich auszahlt. Ebenso unerheblich ist, ob die Vergütung der Komplementär-GmbH gesondert erstattet oder mit dem Gewinnanteil abgegolten wird.^[2]

Rz. 120

Eine Ausnahme von der strikten und vollständigen Zurechnung der Vergütung des Geschäftsführer-Kommanditisten zu seinem Gewinnanteil gilt für den völlig untypischen Sachverhalt, in dem die Komplementär-GmbH neben der Geschäftsführerstellung einen eigenen Betrieb unterhält. In diesem Sonderfall muss die Vergütung aufgeteilt werden.^[3] Soweit der Geschäftsführer für den eigenen Betrieb der Komplementär-GmbH tätig ist, erzielt er mit der Vergütung ertragsteuerlich Arbeitslohn, soweit er mittelbar die Geschäfte der GmbH & Co. führt, bezieht er einen Gewinnanteil.

Rz. 121

Korrespondierend hierzu kann die Komplementär-GmbH teilweise eigenständige Betriebsausgaben geltend machen, teilweise entstehen ihr Sonderbetriebsausgaben im Rahmen der GmbH & Co. Bei der GmbH & Co. treten insoweit keine Auswirkungen ein, als der Eigenbetrieb der Komplementär-GmbH betroffen ist, weil dieser unabhängig neben der Mitunternehmerschaft steht und die Erträge hieraus die Mitunternehmerschaft nicht berühren.

Rz. 122

Die vorstehend beschriebene Aufteilung der Tätigkeitsvergütung für den Gesellschafter-Geschäftsführer ist jedoch nur dann vorzunehmen, wenn die eigenständige Tätigkeit der Komplementär-GmbH eine gewisse Bedeutung aufweist.^[4]

Rz. 123

Die Umqualifizierung der Tätigkeitsvergütung hat im Übrigen keinen Einfluss auf ihre Behandlung im Sozialversicherungsrecht, wo z. T. nach anderen Grundsätzen vorgegangen wird. Während im Steuerrecht stets (mit-)unternehmerische Einkünfte vorliegen, kann im Sozialversicherungsrecht von einem Arbeitsverhältnis auszugehen sein. Bei Anerkennung eines Arbeitsverhältnisses für das Sozialversicherungsrecht sind die Arbeitgeberanteile zur Sozialversicherung dem steuerlichen Gewinn als Sondervergütungen nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG hinzuzurechnen.^[5]

[1] Frotscher, in Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, Anhang zu § 8 KStG Rz. 97ff.

[2] BFH v. 13.7.1993, VIII R 50/92, BStBl II 1994, 282.

[3] Wacker, in Schmidt, EStG, 2020, § 15 EStG Rz. 717.

[4] BFH v. 21.3.1968, IV R 166/67, BStBl II 1968, 579.

[5] BFH v. 30.8.2007, IV R 14/06, BFH/NV 2007, 2413.