Frotscher/Geurts, EStG Anhang 1 zu § 15: GmbH & Co. KG s ... / 3.9 Einzelfälle und Bilanzierungsbeispiele

3.9.1 Einführung

Rz. 176

Die vorstehend dargestellten Grundsätze und Besonderheiten werden anhand einer Reihe von praktischen Beispielen näher erläutert. Wegen der Vielgestaltigkeit der Auswirkungen auf die Gewinnermittlung und -verteilung ist es regelmäßig zweckdienlich, neben einer Gesamthandsbilanz zusätzlich Sonder- oder Ergänzungsbilanzen aufzustellen.

Rz. 177 einstweilen frei

3.9.2 Korrespondierende Bilanzposten

Rz. 178

Solange die Komplementär-GmbH als Mitunternehmer anerkannt ist, muss ihr Beteiligungskonto dem Kapitalkonto bei der GmbH & Co. entsprechen. Alle Veränderungen sind übereinstimmend auszuweisen, eine Differenz darf nicht entstehen. Daher sind auch Gewinne und Verluste im Zusammenhang mit der Beteiligung nur im Ergebnis der GmbH & Co. aufzuzeigen; erst der Nettobetrag geht in die Buchführung der Komplementär-GmbH ein.

Praxis-Beispiel

Korrespondierende Bilanzposten

Die U-GmbH ist an der U-GmbH & Co. als einziger Komplementär beteiligt, Kommanditisten sind die Kaufleute V und W. Neben der Geschäftsführertätigkeit übt die U-GmbH keine weitere Betätigung aus, hat aber der U-GmbH & Co. ein mit 40.000 EUR fremdfinanziertes Grundstück zur entgeltlichen Nutzung überlassen. Die angemessene Pacht hierfür beträgt jährlich 60.000 EUR, der nachgewiesene Aufwand 20.000 EUR.

Die korrekten Handelsbilanzen beider Gesellschaften zeigen folgendes Bild:

U-GmbH
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
Grundstück	90.000		Stammkapital	50.000
Beteiligung U-GmbH & Co.			Hypotheken	40.000
	10.000
Gewinnanspruch U-GmbH & Co.			Verbindlichkeiten/ Kosten Grundstück
	25.000			20.000
Forderungen Pacht U-GmbH & Co.
	60.000		Bilanzgewinn	75.000
	185.000			185.000

U-GmbH & Co.
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
Anlagevermögen	400.000		Kapital U-GmbH	10.000
Umlaufvermögen	800.000		Kapital Kdt V	95.000
			Kapital Kdt W	95.000
			Verbindlichkeiten/Pacht U-GmbH
				60.000
			Bankschulden	440.000
			Gewinn	500.000
	1.200.000			1.200.000

Für die Steuerbilanzen sind Umstellungen und Ergänzungen erforderlich:

U-GmbH
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
Grundstück	–		Stammkapital	50.000
Beteiligung Kapitalkonto bei U-GmbH & Co.
(10.000 EUR			Hypotheken	–
+ 25.000 EUR)	35.000
Sonderkapital bei U-GmbH & Co.			Verbindlichkeiten/Kosten Grundstück
	90.000			–
	40.000		Bilanzgewinn	75.000
Gesamtwert Beteiligung nach Spiegelbildmethode	125.000			125.000

Sonderbilanz U-GmbH bei der U-GmbH & Co.
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
Grundstück	90.000		Kapital	90.000
Forderung Pacht	60.000		Hypothek	40.000
			Verbindlichkeiten/Kosten Grundstück	20.000
	150.000			150.000

Das für die Spiegelbildmethode maßgebliche Gesamtkapital der U-GmbH ergibt sich wie folgt:

	EUR
Kapitalkonten bei KG	35.000
Kapital Sonderbilanz bei KG	90.000
	125.000

Die steuerbilanzielle Behandlung von Mitunternehmeranteilen erfolgt nach der sog. Spiegelbildmethode. Bei der Spiegelbildmethode bilanziert ein Gesellschafter seine Beteiligung an der Personengesellschaft nicht mit deren Anschaffungskosten, sondern mit dem Spiegelbild seines Kapitals (einschließlich Ergänzungs- und Sonderbilanzen) bei der Personengesellschaft. Folge der Spiegelbildmethode ist die unmittelbare bilanzielle Ergebniserfassung beim Gesellschafter (§ 5 EStG Rz. 204)..

3.9.3 Sonderbetriebsvermögen von Kommanditisten

Rz. 179

Zu den wichtigsten Teilen des Sonderbetriebsvermögens gehören neben Darlehen an die GmbH & Co. vor allem die Anteile an der Komplementär-GmbH. Diese Werte erscheinen regelmäßig in Sonderbilanzen zur Hauptbilanz der GmbH & Co., weil sie an anderer Stelle zumeist kein Betriebsvermögen darstellen. In der Praxis werden die GmbH-Anteile aber auch unmittelbar in der Hauptbilanz ausgewiesen und dafür Sonder-Kapitalkonten eingerichtet.

Praxis-Beispiel

Sonderbilanzen zur Hauptbilanz

Die X-GmbH ist als einziger Komplementär an der X-GmbH & Co. beteiligt und führt dort über ihren Geschäftsführer allein die Geschäfte. Sämtliche Anteile an der X-GmbH halten die Kaufleute Y und Z, die zugleich die einzigen Kommanditisten der X-GmbH & Co. sind. Die GmbH-Anteile wurden von Y zu 120 % und von Z zu 200 % des Nennwerts erworben. Z hat für den Eintritt in beide Gesellschaften Darlehen von insgesamt 175.000 EUR aufnehmen müssen.

Die Handelsbilanzen zeigen folgende Werte:

X-GmbH
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
Beteiligung X-GmbH & Co.			Stammkapital	50.000
	50.000
Forderungen/Bank	40.000		Verbindlichkeiten	5.000
			Bilanzgewinn	35.000
	90.000			90.000

X-GmbH & Co.
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
Anlagevermögen	300.000		Kapital X-GmbH	50.000
Umlaufvermögen	800.000		Kapital Kdt Y	225.000
			Kapital Kdt Z	225.000
			Bankschulden	400.000
			Gewinn	200.000
	1.100.000			1.100.000

Für ertragsteuerliche Zwecke sind folgende Nebenrechnungen aufzustellen:

Sonderbilanz Kaufmann Y
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
GmbH-Anteile
(120 % von 25.000 EUR)	30.000		Kapital Y	30.000
	30.000			30.000

Sonderbilanz Kaufmann Z
Aktiva	EUR		Passiva	EUR
GmbH-Anteile			Darlehen Anteilsübernahm...