Frotscher/Geurts, EStG Anhang 3 zu § 15: Unternehmensnac ... / 5.11.4 Versorgungsleistungen

5.11.4.1 Überblick

Rz. 180

Versorgungsleistungen werden regelmäßig vereinbart, wenn bestimmte Wirtschaftsgüter im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge übertragen werden. Hierbei ist – trotz Zahlungsflusses – insgesamt von einem unentgeltlichen Vorgang auszugehen.^[1] Versorgungsleistungen liegen unter den Voraussetzungen des § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG^[2] vor und sind beim Verpflichteten als Sonderausgaben abziehbar und beim Berechtigten korrespondierend nach § 22 Nr. 1a EStG stpfl. (sog. Korrespondenzprinzip).^[3] Eine begünstigte Vermögensübertragung i. S. d. § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG liegt nur bei Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung folgender Wirtschaftsgüter vor:

• Mitunternehmeranteil an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit i. S. v. § 13, § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 oder § 18 Abs. 1 EStG ausübt,
• Betrieb oder Teilbetrieb sowie
• ein mindestens 50 % betragender Anteil an einer GmbH, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

[1] BMF v. 13.1.1993, IV B 3–S 2190–37/92, Rz. 4, 25, BStBl I 1993, 80.

[2] Vormals § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG; Nummerierung umgestellt durch das Zollkodexanpassungsgesetz v. 22.12.2014, BGBl I 2014, 2417.

[3] BMF v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, Rz. 51, BStBl I 2010, 227,.

5.11.4.2 Versorgungsleistungen bei unentgeltlicher Vermögensübertragung

Rz. 181

Nach § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG begünstigte Versorgungsleistungen sind wiederkehrende Leistungen, die im Zusammenhang mit einer Vermögensübertragung – in der Regel zur vorweggenommenen Erbfolge – geleistet werden.^[1] Voraussetzung ist die Übertragung des in Rz. 180 genannten Vermögens aufgrund vertraglicher Regelung unter Lebenden mit Rücksicht auf die künftige Erbfolge. Der Übergabevertrag muss steuerrechtlich anzuerkennen sein, d. h. die gegenseitigen Rechte und Pflichten müssen klar und eindeutig sowie rechtswirksam vereinbart und ernsthaft gewollt sein und die Leistungen wie vereinbart tatsächlich erbracht werden.^[2] Als wesentlicher Inhalt des Übertragungsvertrags müssen der Umfang des übertragenen Vermögens, die Höhe der Versorgungsleistungen und die Art und Weise der Zahlung vereinbart sein. Rückwirkende Vereinbarungen bzw. Änderungen sind grundsätzlich unzulässig.^[3] Der Übergeber behält sich in Gestalt der Versorgungsleistungen typischerweise Erträge seines Vermögens vor, die nun allerdings vom Übernehmer erwirtschaftet werden müssen.^[4] Soweit im Zusammenhang mit der Vermögensübertragung Versorgungsleistungen zugesagt werden, sind diese weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten.^[5]

Rz. 182

Als begünstigte Empfänger der wiederkehrenden Leistungen kommen in erster Linie der Übergeber selbst, sein Ehegatte bzw. eingetragener Lebenspartner sowie erb- und pflichtteilsberechtigte Abkömmlinge des Übergebers in Betracht.^[6] Sie müssen der unbeschränkten ESt-Pflicht unterliegen (§ 10 Abs. 1a Nr. 2 S. 1 EStG). Hingegen sind nicht zum Generationennachfolgeverbund gehörende Personen (z. B. langjährige Haushälterin, Lebensgefährte, Mitarbeiter im Betrieb) sowie Geschwister keine begünstigten Empfänger. Bei Letztgenannten besteht die widerlegbare Vermutung, dass die erbrachten Leistungen nicht zur Versorgung, sondern zur Gleichstellung im Hinblick auf das übertragene Vermögen erfolgen.^[7] Bei der Vermögensübertragung gegen Versorgungsleistungen soll der Übernehmer nach dem Willen der Beteiligten – wenigstens teilweise – eine unentgeltliche Zuwendung erhalten. Bei der Vermögensübertragung auf Angehörige ist anzunehmen, dass die wiederkehrenden Leistungen nicht nach dem Wert des übertragenen Vermögens, sondern nach dem Versorgungsbedürfnis des Berechtigten und nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Verpflichteten bemessen worden sind.^[8] Diese Vermutung ist widerlegt, wenn die Beteiligten Leistung und Gegenleistung nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen haben und subjektiv von der Gleichwertigkeit der beiderseitigen Leistungen ausgehen durften, auch wenn Leistung und Gegenleistung objektiv nicht gleichwertig sind.^[9]

Rz. 183

Das Merkmal der Versorgung ist nur bei der Übertragung von Vermögen i. S. d. § 10 Abs. 1a Nr. 2 EStG erfüllt, das ausreichend Ertrag bringt, um die Versorgung des Übergebers aus dem übernommenen Vermögen zumindest teilweise zu sichern.^[10] Von ausreichend Ertrag bringendem Vermögen ist auszugehen, wenn nach überschlägiger Berechnung die wiederkehrenden Leistungen nicht höher sind als der langfristig erzielbare Ertrag des übergebenen Vermögens.^[11] Wenn der Betrieb fortgeführt wird, besteht eine widerlegbare Vermutung (z. B. mehrjährige Verluste oder im Verhältnis zu den wiederkehrenden Leistungen geringe Gewinne des Unternehmens) dahingehend, dass die erzielten Erträge ausreichen, die wiederkehrenden Leistungen zu erbringen. Diese Beweiserleichterung gilt nicht bei Verpachtungsunternehmen.^[12]

Rz. 184

Versorgungsleistungen sind nur wiederkehrende Leistungen, die lebenslang – auf die Lebenszeit des Empfängers – gezahlt werden.^[13] Damit sind Mindestzeitrenten bzw. verlängerte Leibrenten und ...