Gesellschafterdarlehen / 2.1.2 Verzinsung des Darlehens

Sowohl für verzinsliche als auch unverzinsliche oder unterverzinsliche Verbindlichkeiten muss handelsrechtlich der Erfüllungsbetrag bilanziert werden.^[1] Eine Abzinsung unverzinslicher Verbindlichkeiten scheidet somit in der Handelsbilanz aus, da dies zu einem Ausweis zukünftiger noch nicht realisierter Erträge führen und somit gegen das Realisationsprinzip des § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB verstoßen würde.

In der Steuerbilanz waren hingegen in der Vergangenheit Verbindlichkeiten grundsätzlich mit einem Zinssatz von 5,5 % abzuzinsen.^[2] Ausgenommen von der Verzinsung waren lediglich solche Verbindlichkeiten, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als 12 Monate betrug, und Verbindlichkeiten, die verzinslich waren oder auf einer Anzahlung oder Vorausleistung beruhten.^[3]

Diese Rechtslage hat sich durch das 4. Corona-Steuerhilfegesetz v. 19.6.2022^[4] dahingehend geändert, dass nach der Neufassung des § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG auch unverzinsliche Verbindlichkeiten nicht mehr abzuzinsen sind. Diese Neuregelung gilt für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2022 enden, auf Antrag kann diese Regelung aber auch für Altjahre zur Anwendung kommen.^[5]

Handels- und Steuerrecht unterscheiden sich damit nunmehr nicht mehr. Wie nach altem Recht zu verfahren war, ist aus dem nachfolgenden Beispiel ersichtlich.

Praxis-Beispiel

Abzuzinsendes Darlehen zur alten Gesetzesfassung

Am 31.12.01 muss ein unverzinsliches Darlehen von 30.000 EUR passiviert werden. Die Restlaufzeit beträgt 5 Jahre und 2 Tage. Tilgungsleistungen wurden nicht vereinbart.

Für die folgenden Jahre ist das Darlehen wie folgt zu bilanzieren:

					abgezinster Betrag	Nennwert	Zinsanteil
01	30.000 EUR	x	0,765	=	22.950	30.000	7.050
02	30.000 EUR	x	0,807	=	24.210	30.000	5.790
03	30.000 EUR	x	0,852	=	25.560	30.000	4.440
04	30.000 EUR	x	0,898	=	26.940	30.000	3.060
05	30.000 EUR	x	0,948	=	28.440	30.000	1.560
06				=		30.000	0

Jahr 01

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
1200	Bank (Finanzkonto)	30.000	1705	Darlehen	22.950
			8600	Sonstige betriebliche Erträge	7.050

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
1800	Bank (Finanzkonto)	30.000	3560	Darlehen	22.950
			4830	Sonstige betriebliche Erträge	7.050

Jahr 02

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2100	Zinsaufwand	1.260	1705	Darlehen	1.260

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
7300	Zinsaufwand	1.260	3560	Darlehen	1.260

Jahr 03

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2100	Zinsaufwand	1.350	1705	Darlehen	1.350

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
7300	Zinsaufwand	1.350	3560	Darlehen	1.350

Jahr 04

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2100	Zinsaufwand	1.380	1705	Darlehen	1.380

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
7300	Zinsaufwand	1.380	3560	Darlehen	1.380

Jahr 05

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2100	Zinsaufwand	1.500	1705	Darlehen	1.500

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
7300	Zinsaufwand	1.500	3560	Darlehen	1.500

Jahr 06

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2100	Zinsaufwand	1.560	1705	Darlehen	1.560

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
7300	Zinsaufwand	1.560	3560	Darlehen	1.560

Hieraus ergibt sich folgende Gewinnauswirkung und Darlehensentwicklung

	Gewinn	Darlehen
31.12.01	+ 7.050	22.950
31.12.02	– 1.260	+ 1.260
31.12.03	– 1.350	+ 1.350
31.12.04	– 1.380	+ 1.380
31.12.05	– 1.500	+ 1.500
31.12.06	– 1.560	+ 1.560
	0	30.000

Praxis-Tipp

Unverzinslichkeit vermeiden

Um eine Abzinsung des Gesellschafterdarlehens in der Steuerbilanz nach alter Rechtslage zu vermeiden, konnte und sollte in der Vergangenheit eine Verzinsung vereinbart werden. Eine verzinsliche Verbindlichkeit liegt grundsätzlich immer dann vor, wenn ein Zinssatz von mehr als 0 % vereinbart wurde. Eine Verzinsung knapp über 0 % ist auch kein Missbrauch der rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten.^[6] Dabei ist es unerheblich, ob am Bilanzstichtag fällige Zinsen auch tatsächlich gezahlt wurden. So ist bei einer Stundung von Zinszahlungen weiterhin eine verzinsliche Verbindlichkeit anzunehmen.^[7]

Des Weiteren liegt eine verzinsliche Verbindlichkeit nach Auffassung der Finanzverwaltung auch dann vor, wenn der Verbindlichkeit statt der Kapitalverzinsung andere wirtschaftliche Nachteile gegenüberstehen, z. B. die Verpflichtung zur unentgeltlichen Überlassung eines Wirtschaftsgutes des Betriebsvermögens.^[8]

Wie oben geschildert, hat sich diese Thematik durch die Neufassung des § 6 A...