Gewerbesteuer: Der Gewerbebetrieb als Besteuerungsgegenstand / 4.1 Beginn der Gewerbesteuerpflicht

Beginn und Ende der sachlichen Gewerbesteuerpflicht sind nicht ausdrücklich im Gewerbesteuergesetz geregelt. Der Beginn eines Gewerbebetriebs in gewerbesteuerlicher Hinsicht ist deshalb durch einschränkende Auslegung des Begriffs des Gewerbebetriebs und aus dem Wesen der Gewerbesteuer als einer auf den Betrieb bezogenen Sachsteuer zu bestimmen. In Abgrenzung zur Einkommensteuer ist Gegenstand der Gewerbesteuer nur der auf den laufenden Betrieb entfallende, durch eigene gewerbliche Leistungen entstandene Gewinn.

4.1.1 Vorbereitungshandlung

Zu den bloßen, gewerbesteuerrechtlich noch unbeachtlichen Vorbereitungshandlungen werden gerechnet:

• Anmietung eines Geschäftslokals;
• Errichtung eines Fabrikgebäudes oder Hotels, mit dessen Betrieb erst nach Fertigstellung begonnen wird.

Ist keine Betriebsstätte erforderlich, wird an die Werbemaßnahmen oder an die Aufnahme von Kundenbesuchen angeknüpft.

Praxis-Beispiel

Pacht eines Imbissbetriebs

Einzelunternehmer S pachtet ab 01.12.01 einen Imbissbetrieb (inklusive Inventar) vom bisherigen Inhaber. Im Dezember renoviert S den Imbiss und eröffnet ihn Anfang Januar 02 . In 01 sind S (vorweggenommene) Betriebsausgaben von 15.000 EUR entstanden. Davon entfallen auf den Dezember 01 insgesamt 8.000 EUR.

Für die Einkommensteuer stellen die Ausgaben des Jahres 01 Betriebsausgaben dar und können als negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb berücksichtigt werden. Bei der Gewerbesteuer bleiben die Ausgaben unberücksichtigt, da der aktive Gewerbebetrieb erst mit Eröffnung im Jahr 02 beginnt. Die Renovierungsphase im Dezember 01 ist nicht als vorübergehende Betriebsunterbrechung anzusehen.^[1]

[1] BFH, Urteil v. 30.08.2022, X R 17/21, BStBl II 2023 S. 396.

4.1.2 Abgrenzungsmerkmale

Der Zeitpunkt des Beginns bzw. der Einstellung der werbenden Tätigkeit ist unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls zu ermitteln und kann für die verschiedenen Betriebsarten (z. B. Fertigungsbetrieb oder Handelsbetrieb) unterschiedlich zu bestimmen sein.

Diese Abgrenzungsmerkmale dürfen aber nicht dazu führen, den Beginn des Gewerbebetriebs auf einen zu späten Zeitpunkt zu verlagern. So ist z. B. bereits der Beginn der Herstellung von später zu veräußernden Waren Gegenstand des gewerblichen Betriebs.

4.1.3 Bedeutung der Rechtsform

Die vorstehenden Rechtsgrundsätze gelten gleichermaßen für Einzelgewerbetreibende wie für Personengesellschaften, unabhängig von der Rechtsform ihrer Gesellschafter. Die Handelsregistereintragung einer ausschließlich aus Kapitalgesellschaften bestehenden Personengesellschaft führt deshalb nicht bereits zum Beginn der Gewerbesteuerpflicht. Die Geprägerechtsprechung und die Regelungen des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG sind nicht geeignet, den Beginn der sachlichen Gewerbesteuerpflicht zeitlich vorzulegen. Die sachliche Gewerbesteuerpflicht eines von einer Personengesellschaft, deren Gesellschafter ausschließlich Kapitalgesellschaften sind, zu betreibenden Unternehmens beginnt daher erst, wenn sämtliche tatbestandlichen Merkmale eines Gewerbebetriebs erfüllt sind und der Gewerbebetrieb in Gang gesetzt ist. Hierfür ist entscheidend, wann die Voraussetzungen für die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr tatsächlich erfüllt sind, sodass sich das Unternehmen mit eigenen gewerblichen Leistungen beteiligen kann.^[1] Die Einfügung des § 7 Satz 2 GewStG hat zu keiner Änderung dieser rechtlichen Beurteilung geführt.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 22.11.1994, VIII R 44/92, BStBl 1995 II S. 900.

Nichtanwendungserlass v. 20.11.1995, BStBl 1995 I S. 819.

[2] BFH, Urteil v. 30.8.2012, IV R 54/10, BFH/NV 2012 S. 2083..