Gewerbesteueranrechnung: Neue Verwaltungsanweisung

Überblick

Nach weniger als neun Monaten hat das BMF sein Anwendungsschreiben zur "Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb nach § 35 EStG" neu bekannt gemacht^[1] . Die Neufassung bringt lediglich zwei Änderungen, darunter allerdings die Übernahme der für den Steuerpflichtigen vorteilhaften Rechtsprechung des BFH^[2] zur Gewerbesteueranrechnung im Verlustfall.

Kommentar

1. Gewerbliche Einkünfte nach § 35 EStG

Nach Rz. 10 der Vorversion des neuen BMF-Schreibens umfassten die gewerblichen Einkünfte die Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S. des §15 EStG, "wenn sie dem Grunde nach gewerbesteuerpflichtig und nicht von der Anwendung des § 35 EStG ausgeschlossen sind". In der aktuellen Fassung wurde der Passus "dem Grunde nach" gestrichen. Damit will die Finanzverwaltung wohl klarstellen, dass in die Berechnung des Ermäßigungshöchstbetrags nur tatsächlich einer Gewerbesteuerbelastung unterliegende Einkünfte eingehen, nicht jedoch gewerbliche Einkünfte, die, wie z. B. Gewinnausschüttungen bei einer Betriebsaufspaltung, gewerbesteuerfrei bleiben.

2. Gewerbliche Einkünfte bei gleichzeitigem Vorliegen von Verlusten

Bei der Ermittlung der anrechenbaren Gewerbesteuer beim Zusammentreffen positiver Einkünfte aus Gewerbebetrieb und anderer negativer Einkünfte hat das BMF seine bisherige Haltung in den Rz. 12ff. aufgegeben und folgt stattdessen der großzügigeren Rechtsprechung des BFH. Danach sind

• auf der ersten Stufe nach § 35 EStG begünstigte positive und negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb vorrangig miteinander zu verrechnen;
• auf der zweiten Stufe negative Einkünfte aus anderen Einkunftsarten sowie nicht nach § 35 EStG tarifbegünstigte negative gewerbliche Einkünfte vorrangig mit positiven, nicht gewerblichen Einkünften zu verrechnen;
• auf der dritten Stufe verbleibende negative Einkünfte mit positiven Einkünften der ersten Stufe zu verrechnen.

Praxis-Beispiel

Ein lediger Steuerpflichtiger erzielt einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von 400.000 EUR, einen nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Veräußerungsverlust von 650.000 EUR nach § 16 EStG sowie einen Überschuss aus Vermietung und Verpachtung von 400.000 EUR. Bisher war der Verlust nach § 16 EStG in Höhe von 650.000 EUR hälftig auf die Einkünfte aus Gewerbebetrieb sowie auf die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aufzuteilen. Danach verblieben gewerbliche Einkünfte i.S. von § 35 EStG in Höhe von 75.000 EUR (400.000 EUR./. 650.000 EUR : 2). Nach der Rechtsprechung des BFH und der geänderten Verwaltungsauffassung ist der Verlust nach § 16 EStG nun zunächst mit den positiven Vermietungseinkünften zu verrechnen. Der danach noch verbleibende Verlust von 250.000 EUR (400.000 EUR ./. 650.000 EUR) mindert dann die Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Damit verbleiben Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 150.000 EUR.

Bei Ehegatten mit positiven und negativen Einkünften aus Gewerbebetrieb ist zu-nächst die Summe der Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu ermitteln, danach greift vorstehender Berechnungsmodus.

Praxis-Beispiel

Ist der Steuerpflichtige im obigen Beispiel verheiratet und steuert seine Ehefrau zu den sonst unveränderten Einkünften einen Verlust aus Gewerbebetrieb von 30.000 EUR, einen Gewinn aus selbstständiger Arbeit von 100.000 EUR sowie einen Vermietungsverlust von 25.000 EUR bei, so ergeben sich

• auf der ersten Stufe gewerbliche Einkünfte nach § 35 EStG von insgesamt 370.000 EUR (400.000 EUR ./. 30.000 EUR);
• auf der zweiten Stufe "übrige negative Einkünfte" von insgesamt 175.000 EUR (400.000 EUR ./. 650.000 EUR + 100.000 EUR ./. 25.000 EUR);
• auf der dritten Stufe gewerbliche Einkünfte von 195.000 EUR (370.000 EUR ./. 175.000 EUR).

Link zur Verwaltungsanweisung

BMF, Schreiben v. 19.9.2007, IV B 2-S 2296-a/0

[1] Vgl. BMF, Schreiben v. 19.9.2007, IV B 2-S 2296-a/0; zuvor BMF, Schreiben v. 12.1.2007, BStBl 2007 I S. 108.

[2] BFH, Urteil v. 27.9.2006, X R 25/04, BFH/NV 2007 S. 811.