Gewinnaufteilungsmethode – ABC IntStR

1 Systematische Einordnung

Lieferungen und Leistungen zwischen international verbundenen Unternehmen ("Verbundene Unternehmen") müssen steuerlich mit angemessenen Preisen abgerechnet werden ("Verrechnungspreise"), um etwaige Korrekturen durch die Finanzverwaltung zu vermeiden. Zur Ermittlung der Verrechnungspreise gibt es neben den sog. Standardmethoden auch die transaktionsbezogenen gewinnorientierten Methoden. Eine davon ist die Gewinnaufteilungsmethode, die international als "profit split" bezeichnet wird.

2 Inhalt

Die deutsche Finanzverwaltung stand dem Profit Split zunächst grundsätzlich ablehnend gegenüber.^[1] Später änderte sie dann ihre Auffassung.^[2] Nunmehr ist diese Methode – anders als die Gewinnvergleichsmethode ("Gewinnvergleichsmethode") – grundsätzlich zulässig.

Die profit-split-method^[3] geht von dem Gewinn des Gesamtkonzerns aus, der aus der Produktion eines Wirtschaftsguts oder der Erbringung einer Leistung resultiert. Dieses produktbezogene Konzernbetriebsergebnis ist auf die an der Leistungserstellung beteiligten Konzernunternehmen aufzuteilen. Der Aufteilungsschlüssel richtet sich für die beteiligten Konzernunternehmen unter Berücksichtigung des Kapitaleinsatzes und der übernommenen Risiken nach der Funktionsanalyse ("Funktions- und Risikoanalyse"). Auf der Grundlage dieser Analyse wird versucht, eine Gewinnaufteilung vorzunehmen, wie sie fremde Dritte vorgenommen hätten.

Der profit split bietet – zumindest theoretisch – den Vorteil, dass lediglich der effektiv konzernweit erzielte Gewinn besteuert wird, niemals jedoch ein darüber hinausgehender Betrag. Wenn es einheitliche Kriterien gibt, nach denen der erzielte Gewinn auf alle leistungserbringenden Gesellschaften aufgeteilt wird, ist eine Doppelbesteuerung ausgeschlossen. Dies gilt zumindest für den Fall, dass sich alle Staaten auf einheitliche Gewinnermittlungsvorschriften einigen und damit feststeht, wie hoch der aufzuteilende Gewinn und nach welchem Schlüssel er auf die beteiligten Gesellschaften umzulegen ist.

Als einzige Voraussetzung für die Anwendung des profit splits fordert das BMF^[4], dass die Standardmethoden nicht oder nicht zuverlässig herangezogen werden können. Dies ist jedoch nicht dahin gehend zu verstehen, dass dadurch eine Art Auffangvorschrift geschaffen wurde, die immer dann anzuwenden ist, wenn nicht auf die Standardmethoden zurückgegriffen werden kann.

Das BMF fordert keine weiteren Voraussetzungen für die Anwendung der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnaufteilung, sondern verweist nur auf Tz. 3.5ff. der OECD-Guidelines.^[5] Hieraus kann gefolgert werden, dass die Finanzverwaltung sich – zumindest zunächst – inhaltlich vollumfänglich den Richtlinien der OECD anschließt.

Da der tatsächliche Gewinn i. d. R. erst bekannt ist, wenn der gesamte Leistungserstellungsprozess abgeschlossen ist, handelt es sich bei der Ermittlung des Gewinns für den profit split meist um einen simulierten Gewinn.^[6] Entscheidend ist zunächst die Frage, wie der aufzuteilende Gewinn zu ermitteln ist. Bedauerlicherweise enthalten die OECD-Guidelines hierzu keine konkreten Vorgaben. Vielmehr wird lediglich festgestellt, dass der Gewinnanteil, der jeder Gesellschaft zuzurechnen ist, dem entspricht, was einem unabhängigen Unternehmen als Gewinn aus einem Joint Venture zuzurechnen gewesen wäre.^[7]

Die OECD-Guidelines enthalten keine abschließende Aufzählung der Methoden zur Gewinnaufteilung. Allerdings werden mit der "contribution analysis" (Beitragsanalyse) und der "residual analysis" (Restgewinnanalyse) 2 Methoden ausdrücklich genannt, die jedoch nicht abschließend sind.

[1] BMF, Presseerklärung v. 13.7.1995, IStR 1995, 384.

[2] BMF v. 12.4.2005, IV B 4 – S 1341 – 1/05, BStBl I 2005, 570.

[3] OECD-Guidelines, Chap. III, C. 2010.

[4] BMF v. 12.4.2005, IV B 4 – S 1341 – 1/05, BStBl I 2005, 570, Tz. 3.4.10.3 Buchst. c.

[5] Hierbei ist zu beachten, dass sich dieser Verweis auf die Fassung vor der Revision der OECD-Verrechnungspreisrichtlinien am 22.7.2010 bezieht.

[6] OECD-Guidelines, Tz. 2.121.

[7] OECD-Guidelines, Tz. 2.120.

3 Praxisfragen

Die Auffassungen der nationalen Finanzverwaltungen zu dieser Methode sind sehr unterschiedlich. Während sie in vielen europäischen Ländern eher zurückhaltend angewendet wird, sehen andere sie als gleichberechtigt neben den Standardmethoden an. Folglich kommen sie dort wesentlich häufiger zur Anwendung. Hieraus resultieren Probleme, wenn unterschiedliche Finanzverwaltungen ein derart unterschiedliches Methodenverständnis aufweisen. Es sollte überlegt werden, ob in einem solchen Fall mithilfe eines APA ("Advanced Pricing Agreement (APA)") eine Lösung des Konflikts herbeigeführt werden kann.

4 Beratungshinweise

Bei der Anwendung des profit split kommt zunächst der Dokumentation des aufzuteilenden Gewinns große Bedeutung zu. Hierbei bereiten die unterschiedlichen Regelungen zur steuerlichen Gewinnermittlung in den einzelnen Ländern erhebliche Probleme. Hier sollte proaktiv eine Verständigung mit den beteiligten Finanzverwaltungen angestrebt werden. Anderenfalls droht nicht nur eine erhebliche administ...