Gewinnrealisierung, wenn bei der Einbringung eines Einzelunternehmens wesentliche Betriebsgrundlagen zurückgehalten werden.

Leitsatz

Wird ein Einzelunternehmer in eine GmbH eingebracht, ohne dass alle wesentlichen Betriebsgrundlagen mit übereignet werden, ist vor Geltung des § 6 Abs. 6 Satz 2 EStG i. d. F. des Steuerentlastungsgesetzes 99/00/02 keine Buchwertfortführung möglich. Befinden sich im zurückgehaltenen Betriebsvermögen Bauten auf Grund und Boden im Eigentum des Ehegatten, so sind auch diesbezügliche stille Reserven beim Unternehmer zu versteuern, da der Unternehmer einen gesetzlichen Ausgleichsanspruch gegen den Ehegatten hat.

Sachverhalt

Der Kläger betrieb ein Einzelunternehmen, u.a. eine Schreinerei und Glaserei auf einem Grundstück, das teilweise dem Kläger alleine und teilweise ihm und seinem Ehegatten gehörte. Auf dem Grundstück waren betriebliche Gebäude errichtet worden. Der Kläger schenkte den Betrieb zu 50% bzw. 10% seinen beiden Söhnen, ohne allerdings die betrieblichen Grundstücke mit zu übertragen. Gleichzeitig wurde eine GbR gegründet, die die gleichen Beteiligungsverhältnisse aufwies und die Anteile an dem Einzelunternehmen übernahm. Bereits zuvor gründete der Kläger eine GmbH mit ebenfalls gleichen Beteiligungsverhältnissen mit seinen Söhnen. In diese Gesellschaft brachte die GbR die betrieblichen Wirtschaftsgüter zu Buchwerten ein mit Ausnahme des Firmenwertes. An die GmbH wurden ebenfalls die Betriebsgrundstücke vermietet, wobei bei der GbR die Einnahmen aus der Verpachtung des Geschäftswertes an die GmbH und in Bezug auf die Vermietung des Grundstücksanteils des Klägers als Sonderbetriebseinnahmen erklärt wurden. Das Finanzamt erkannte die Betriebsübernahme zu Buchwerten nicht an und versteuerte die stillen Reserven bei der GbR. Außerdem wurde in die Versteuerung der Gebäudeteil des Klägers zu 100% mit einbezogen, der sich auf dem Eigentum der Eheleute befand.

Entscheidung

Das FG hat sich der Ansicht des Finanzamtes angeschlossen und ließ die Buchwertfortführung nicht zu. Stille Reserven sind bei Betriebsvermögen, das übertragen wird, immer dann zu versteuern, wenn nicht ein Ausnahmetatbestand dies ausschließt. § 20 Abs. 2 Satz 1 des UmwStG ist nicht einschlägig, da nach § 20 Abs. 1 Satz 1 UmwStG nicht der ganze Betrieb eingebracht wurde, weil die Betriebsgrundstücke zurück gehalten wurden. Vor Inkrafttreten des § 6 Abs. 6 Satz 2 EStG i. d. F. des Steuerentlastungsgesetzes 99/00/02 hat es die Finanzverwaltung zugelassen, die Buchwerte fortzuführen, wenn die zurückbehaltenen wesentlichen Betriebsgrundlagen in eine Betriebsaufspaltung münden. Eine Betriebsaufspaltung liegt jedoch im Sachverhalt in keiner Hinsicht vor: Ein Geschäftswert konnte gar nicht an die GmbH verpachtet werden, da dieser stets mit den ihn verkörpernden Betriebsgrundlagen verknüpft ist. In Frage kämen allenfalls die Betriebsgrundstücke, die gerade nicht der GbR gehörten. Eine Betriebsaufspaltung kommt ferner weder mit dem Kläger noch mit dem Ehegatten in Frage, da keiner über die nötige Mehrheit in der GmbH verfügte.

Das Gericht ließ den Kläger auch die stillen Reserven des gesamten betrieblichen Gebäudekomplexes versteuern, also auch für den Anteil, bei dem er nur wirtschaftlicher Eigentümer war. Voraussetzung nach der Rechtsprechung des 8. Senats des BFH ist lediglich, dass dem Kläger ein zivilrechtlicher Ausgleichsanspruch bei Beendigung der Besitzeinräumung zustehe. Diesen sah das Gericht als gegeben an, da es weder eine unbenannte Zuwendung unter Ehegatten erkannte noch sonst der gesetzliche Ausgleichsanspruch aus §§ 951, 812 BGB abbedungen ist.

Hinweis

Das Urteil ist nur noch in Bezug auf den zweiten Problemkomplex, der Versteuerung stiller Reserven in nur wirtschaftlichem Eigentum, aktuell, da § 6 Abs. 6 Satz 2 EStG i. d. F. des Steuerentlastungsgesetzes 99/00/02 die frühere Verwaltungsauffassung abgelöst hat. Da der 10. Senat des BFH (BFH, Urteil v. 25. 6.2003, X R 72/98, BStBl II 2004 S. 403) einen Aufwendungsersatz in diesen Fällen ablehnt, hat das Gericht die Revision zugelassen.

In der Tat stützt sich der 10. Senat des BFH auf die Sichtweise des Bundesgerichtshofs, nachdem der gesetzliche Ausgleichsanspruch des nur wirtschaftlichen Eigentümers gegen den Grundbucheigentümer im Falle der gesetzlichen Zugewinngemeinschaft zwischen Ehegatten vom ehelichen Güterrecht verdrängt wird. Die höchsten Zivilrichter sind der Meinung, dass allein im Zugewinnausgleich Schenkungen und Zuwendungen innerhalb der Ehezeit auszugleichen sind. Der vom 10. Senat des BFH entschiedene Fall war allerdings sehr speziell gelagert, so dass die dort aufgestellten Grundsätze nicht unbedingt auf den vorliegenden Fall zu übertragen sind. Will man eine saubere Trennung zwischen der betrieblichen Sphäre und dem - erst zum Auflösungszeitpunkt der Ehe durch Tod oder Scheidung maßgeblichen - Zugewinnausgleichsmechanismus, ist die Ansicht des erkennenden Finanzgerichts konsequent. Auch der Zugewinnausgleich gegen den anderen Ehegatten ist ja ein Vermögenswert, der vom einen zum anderen transferiert wird, wenn auch als Position in einem umfassenden Ausgleichsverfah...