GR v. 21.11.2018-II: Beitragsrechtliche Beurteilung von ... / 5.1.1.1.2 Voraussetzungen für die Steuerfreiheit

[1] Die Steuerfreiheit setzt ein bestehendes erstes Dienstverhältnis voraus, bei dem es sich auch um ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis oder eine Aushilfstätigkeit handeln kann. Diese Voraussetzung kann auch erfüllt sein, wenn es sich um ein weiterbestehendes Dienstverhältnis ohne Anspruch auf Arbeitslohn (z. B. während der Elternzeit, der Pflegezeit, des Bezugs von Krankengeld) handelt. Arbeitnehmer, deren Arbeitsentgelt bei einem Arbeitgeber nach der Steuerklasse VI versteuert wird, gehören nicht zu dem von § 3 Nr. 63 EStG begünstigten Personenkreis.

[2] Die Steuerfreiheit ist grundsätzlich auf Versorgungszusagen beschränkt, die die Auszahlung der Versorgungsleistungen in Form einer lebenslangen monatlichen Rente oder eines Versorgungsplanes mit Restverrentung vorsehen. Davon ist auch bei einer betrieblichen Altersversorgung in Form der reinen Beitragszusage (§ 22 BetrAVG) auszugehen.

[3] Allein die Möglichkeit, anstelle der vorgenannten Auszahlungsformen eine Einmalkapitalauszahlung (100 % des zu Beginn der Auszahlungsphase zur Verfügung stehenden Kapitals) zu wählen, steht der Steuerfreiheit noch nicht entgegen. Hieran hält die Finanzverwaltung ungeachtet des BFH-Urteils vom 20.9.2016 - X R 23/15 - (BStBl 2017 II S. 347) fest. Die Möglichkeit, eine Einmalkapitalauszahlung anstelle einer Rente oder eines Auszahlungsplans zu wählen, gilt nicht nur für Altersversorgungsleistungen, sondern auch für Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen. Entscheidet sich der Arbeitnehmer zugunsten einer Einmalkapitalauszahlung, so sind von diesem Zeitpunkt an die Voraussetzungen des § 3 Nr. 63 EStG nicht mehr erfüllt und die Beitragsleistungen zu besteuern. Erfolgt die Ausübung des Wahlrechtes innerhalb des letzten Jahres vor dem altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, so wird es von der Finanzverwaltung aus Vereinfachungsgründen nicht beanstandet, wenn die Beitragsleistungen weiterhin nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei belassen werden. Für die Berechnung der Jahresfrist wird dabei auf das im Zeitpunkt der Ausübung des Wahlrechts vertraglich vorgesehene Ausscheiden aus dem Erwerbsleben (vertraglich vorgesehener Beginn der Altersversorgungsleistung) abgestellt. Da die Auszahlungsphase bei der Hinterbliebenenleistung erst mit dem Zeitpunkt des Todes des ursprünglich Berechtigten beginnt, wird es in diesem Fall aus steuerlicher Sicht nicht beanstandet, wenn das Wahlrecht im zeitlichen Zusammenhang mit dem Tod des ursprünglich Berechtigten ausgeübt wird. Bei Auszahlung oder anderweitiger wirtschaftlicher Verfügung ist der Einmalkapitalbetrag nach § 22 Nr. 5 EStG zu besteuern.

[4] Nach § 3 Nr. 63 EStG können auch Beiträge an ausländische betriebliche Altersversorgungssysteme steuerfrei sein, wenn diese mit inländischen Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen sowie deren Leistungen vergleichbar sind und die ausländische Versorgungseinrichtung in vergleichbarer Weise den für inländische Versorgungseinrichtungen maßgeblichen Aufbewahrungs-, Mitteilungs- und Bescheinigungspflichten nach dem Einkommensteuergesetz und der Altersvorsorge-Durchführungsverordnung zur Sicherstellung der Besteuerung der Versorgungsleistungen im Wesentlichen nachkommt. Eine entsprechende steuerliche Anerkennung hat auch beitragsrechtlich Auswirkungen in der Sozialversicherung.

[5] Arbeitgeberaufwendungen zu einem umlagefinanzierten Altersversorgungssystem (z. B. VBL) werden nicht von der Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG erfasst. Werden sowohl Aufwendungen im Umlageverfahren als auch Beiträge im Kapitaldeckungsverfahren erbracht, gehören letztere nur dann zu den steuerfreien Arbeitgeberbeiträgen, wenn eine getrennte Verwaltung und Abrechnung beider Vermögensmassen erfolgt (Trennungsprinzip).