Grundstück im Betriebsvermögen: Zuordnung, Bewertung, En ... / 4 Bewertung und Abzugsfähigkeit von Grundstückskosten

4.1 Bewertung in der Handelsbilanz

Die Wertobergrenze bilden die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, bei Gebäuden vermindert um die obligatorischen planmäßigen und außerplanmäßigen Abschreibungen. Der Ansatz eines niedrigeren Teilwerts erfordert beim Sachanlagevermögen inzwischen auch handelsrechtlich eine voraussichtlich dauernde Wertminderung. Bei deren Vorliegen verwandelt sich das Abschreibungsverbot nach dem sog. gemilderten Niederstwertprinzip handelsrechtlich in ein Abschreibungsgebot.^[1] Bei der Zurechnung des Grundbesitzes zum Umlaufvermögen gilt in der Handelsbilanz das strenge Niederstwertprinzip. Unterschreitet der beizulegende Wert die Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich AfA, ist dieser zwingend anzusetzen.^[2]

Der beizulegende Wert eines Grundstücks kann z. B. aus tatsächlichen Verkäufen, aktuellen Bodenrichtwerten des Gutachterausschusses der jeweiligen Gemeinde oder Sachverständigengutachten zum Marktwert des Grundstücks abgeleitet werden. Altlasten, Verunreinigungen und andere Umweltbelastungen können außerplanmäßige Abschreibungen begründen.

[1] Bertram/Heusinger-Lange/Kessler, in Bertram/Kessler/Müller, HGB, 14. Auflage Oktober 2023, § 253 Rz. 18 – 20.

[2] Bertram/Heusinger-Lange/Kessler, in Bertram/Kessler/Müller, HGB, 14. Auflage Oktober 2023, § 253 Rz. 20, 279.

4.2 Bewertung in der Steuerbilanz

Die Bewertung des Grund und Bodens erfolgt steuerlich ebenfalls grundsätzlich und maximal mit seinen Anschaffungs- und Herstellungskosten. Der wahlweise Ansatz eines niedrigeren Teilwerts erfordert – unabhängig von der Einstufung als Anlage- oder Umlaufvermögen – das Vorliegen einer voraussichtlich dauernden Wertminderung. Im Gegensatz zum Grund und Boden unterliegen Gebäude und Außenanlagen der Abnutzung. Die Bewertung erfolgt bei Zugehörigkeit zum Anlagevermögen mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten abzüglich der Absetzungen für Abnutzung, eventueller erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnlicher Abzüge.

Der wahlweise Ansatz eines niedrigeren Teilwerts ist steuerlich nach dem sog. eingeschränkten Niederstwertprinzip nur im Fall einer voraussichtlich dauernden Wertminderung zulässig.

Zählt ein Gebäude oder seine Außenanlagen z. B. bei einem gewerblichen Grundstückshändler zum Umlaufvermögen, erfolgt die Bewertung grundsätzlich mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten. Im Fall einer voraussichtlich dauernden Wertminderung kann der niedrigere Teilwert wahlweise angesetzt werden. Abschreibungen für Abnutzung oder Sonderabschreibungen können bei Zugehörigkeit zum Umlaufvermögen nicht beansprucht werden.

Die Ausübung des Wahlrechts zum Ansatz des niedrigeren Teilwertes des Anlage- und Umlaufvermögens im Fall einer voraussichtlich dauernden Wertminderung kann steuerrechtlich inzwischen völlig unabhängig von der handelsrechtlichen Bilanzierung ausgeübt werden. Auch der Ansatz von Zwischenwerten ist zulässig.^[1]

Da bei einem bebauten Grundstück im Anlagevermögen nur für das Gebäude und die Außenanlagen Abschreibungen möglich sind, muss der einheitliche Kaufpreis für das gesamte Grundstück incl. Gebäude und Außenanlagen aufgeteilt werden. Im betrieblichen Bereich sind die Anschaffungskosten des Grundstücks deshalb regelmäßig nach dem Verhältnis der Teilwerte auf den Grund und Boden, das Gebäude und die Außenanlagen aufzuteilen. Dies entspricht i. d. R. dem Verhältnis der Verkehrswerte. Zu den Anschaffungskosten gehören auch Nebenkosten der Anschaffung, wenn sie ebenfalls der Eigentumserlangung dienen. Die Notarkosten für die Beurkundung des Kaufvertrags, die Grunderwerbsteuer und die Maklerprovision sind als Anschaffungsnebenkosten in die Kaufpreisaufteilung einzubeziehen. Preisnachlässe und Investitionszuschüsse mindern die Anschaffungskosten. Bauplanungskosten sind als Herstellungskosten des Gebäudes zu aktivieren, auch wenn am Bilanzstichtag mit den Bauarbeiten noch nicht begonnen worden ist. Vergebliche Planungskosten können als Herstellungskosten eines anderen Gebäudes zu beurteilen oder als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben berücksichtigungsfähig sein.^[2] Beiträge zur erstmaligen Errichtung von Entsorgungs-, Versorgungs- und Erschließungsanlagen sind als zusätzliche Anschaffungskosten des Grund und Bodens zu aktivieren, sog. Ergänzungsbeiträge sind sofort abziehbar.^[3]

Praxis-Tipp

Wahlrecht bei der Behandlung von Zuschüssen

Werden Grundstücke mit Zuschüssen aus öffentlichen oder privaten Mitteln angeschafft oder hergestellt, hat der Steuerpflichtige für Betriebsvermögen nach Auffassung der Finanzverwaltung gemäß ein Wahlrecht: Er kann die Zuschüsse als Betriebseinnahmen ansetzen. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten werden dadurch nicht berührt. Alternativ kann er aber auch die Zuschüsse erfolgsneutral behandeln, was zu einer Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten (um die erhaltenen Zuschüsse) führt. Ein ausgeübtes Wahlrecht kann nicht rückgängig gemacht werden. Eine unterschiedliche Wahlrechtsausübung in der Handelsbilanz und der Steuerbilanz ist zulässig.^[4] Zu beachten ist, dass Investitionszulagen...