Grundstück im Betriebsvermögen: Zuordnung, Bewertung, En ... / 5 Entkoppelung vom Betrieb

5.1 Entnahme eines Grundstücks

Die Entnahme stellt einen tatsächlichen Vorgang dar, dem eine Nutzungsänderung oder im Fall von gewillkürtem Betriebsvermögen eine Entnahmehandlung zugrunde liegt.

Eine bisher betrieblich genutzte und nun freie Grundstücksfläche bleibt ohne Entnahmehandlung Betriebsvermögen, z. B. wenn die Betriebsgarage ersatzlos abgerissen wird. Eine Nutzungsänderung, durch die das Wirtschaftsgut zwar seinen Charakter als notwendiges Betriebsvermögen verliert, jedoch nicht zu notwendigem Privatvermögen wird, führt ohne eindeutige Entnahmeerklärung des Steuerpflichtigen nicht zu einer Grundstücksentnahme. Nutzt der Steuerpflichtige jedoch bisher zum Betriebsvermögen gerechnete Grundstücke oder Grundstücksteile nicht nur vorübergehend für eigene Wohnzwecke oder überlässt er sie Dritten unentgeltlich zu Wohnzwecken, kann diese Nutzungsänderung eine Entnahme bewirken. Wird auf einem bisher unbebauten Betriebsgrundstück ein zum Privatvermögen gehörendes Gebäude, z. B. das selbstgenutzte Einfamilienhaus, errichtet, wird der betriebliche Grund und Boden durch die Bebauung entnommen. Eine anteilige Entnahme des Grund und Bodens liegt vor, wenn auf einem Betriebsgrundstück ein Gebäude errichtet wird, das teilweise Privatvermögen ist. Bei Errichtung eines Wohngebäudes auf einem Grundstück, das zum Betriebsvermögen einer Personengesellschaft gehört, wird dieses ebenfalls mit dem dazuzurechnenden Grund und Boden Privatvermögen der Gesellschaft, wenn alle Gesellschafter mit der Bebauung einverstanden sind.

Keine Entnahme liegt ohne Hinzutreten weiterer Umstände in folgenden Fällen vor:

• Der Steuerpflichtige erklärt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, ohne dass er die steuerrechtlichen Folgerungen aus einer Entnahme zieht.
• Abriss eines Gebäudes, wenn die betriebliche Nutzung der Freifläche weiterhin möglich ist.
• Nur vorübergehende Nutzung des Grundstückes zu eigenen Wohnzwecken.
• Belastung eines Grundstücks mit der Einräumung eines unentgeltlichen Nutzungsrechts und anschließender Anmietung vom Nutzungsberechtigten durch den Grundstückseigentümer.
• Schenkweise Übertragung eines Wirtschaftsguts, wenn der Steuerpflichtige tatsächlich wirtschaftlicher Eigentümer bleibt.

• Bebauung eines zum Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft gehörenden Grundstücks zu privaten Zwecken und anschließender Erwerb zu fremdüblichen Bedingungen.

Wer sich darauf beruft, dass ein als Betriebsvermögen ausgewiesenes Wirtschaftsgut bereits vor vielen Jahren entnommen worden sei, muss, um die Versteuerung der stillen Reserven zu vermeiden, die Entnahmehandlung nachweisen.

Die Bewertung der Entnahme erfolgt mit dem Teilwert. Der Entnahmegewinn oder -verlust ermittelt sich als Differenz zwischen dem Teilwert und dem Buchwert des Grundstücks im Zeitpunkt der Entnahme. Die Gewinnrealisierung infolge einer Grundstücksentnahme begründet grundsätzlich einen laufenden Gewinn.

5.2 Veräußerung von Betriebsgrundstücken

Wird ein Grundstück des Betriebsvermögens veräußert, unterliegt der Veräußerungsgewinn/-verlust grundsätzlich der laufenden Besteuerung. Erfolgt die Grundstücksveräußerung im Rahmen einer Betriebsveräußerung, kann eine begünstigte Besteuerung nach §§ 16, 34 EStG in Betracht kommen. Die bei der Veräußerung von Betriebsgrundstücken realisierten stillen Reserven können nach Maßgabe der §§ 6b, 6c EStG steuerfrei auf Reinvestitionsobjekte übertragen werden. Es kann auch eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage gebildet werden.

5.3 Grundstücksübertragungen ohne Aufdeckung der stillen Reserven

Häufig ruht ein Großteil der stillen Reserven eines Unternehmens in den Betriebsgrundstücken und in selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsgütern.

Die Übertragung eines Grundstücks kann ausnahmsweise ohne Aufdeckung der stillen Reserven erfolgen, wenn die Voraussetzungen des § 6 Abs. 5 EStG für die Überführung von Einzelwirtschaftsgütern zum Buchwert erfüllt sind, eine Übertragung ohne Aufdeckung der stillen Reserven nach Maßgabe des § 6 Abs. 3 EStG, z. B. unentgeltliche Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebes, erfolgt oder nach den Regeln des Umwandlungssteuergesetzes zulässig ist (beispielsweise die Grundstücksübertragung im Rahmen einer Verschmelzung oder Einbringung erfolgt).

Das Umwandlungssteuergesetz regelt die steuerlichen Folgen einer Umwandlung und enthält Ausnahmen vom allgemeinen Grundsatz der Entstrickungsbesteuerung. Umwandlungsformen sind im Wesentlichen die Verschmelzung, die Spaltung, der Formwechsel und die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils.