OFD Cottbus, Verfügung v. 06.03.2001, G 1422 - 18 - St 224
Bei der Ermittlung des Gewerbeertrages werden nach § 8 Nr. 1 GewStG nur solche Beträge hinzugerechnet, die bei der Ermittlung des Gewinns auch abgezogen worden sind. Hinsichtlich der Zinsaufwendungen, die dem Abzugsverbot nach § 4 Abs. 4a EStG unterliegen, scheidet eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG aus, da der Gewinn aus Gewerbebetrieb bereits um die entsprechenden Beträge erhöht worden ist.
Das Einkommensteuergesetz unterscheidet bei der Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG jedoch nicht zwischen den für die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG relevanten Entgelten für Dauerschulden und den sonstigen Zinsaufwendungen (z.B. für kurzfristige Verbindlichkeiten).
Aufgrund der spezifischen Wirkungsweise der Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG sind niemals die gesamten betrieblichen Zinsaufwendungen, sondern immer nur ein Teil davon nicht abziehbar (ein Sockelbetrag von 4.000 DM ist nach § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG regelmäßig abziehbar). Deshalb stellt sich die Frage, in welchem Umfang der nichtabziehbare Teil der Zinsaufwendungen den dem Grunde nach als Dauerschulden i.S.v. § 8 Nr. 1 GewStG zu qualifizierenden Zinsaufwendungen zuzuordnen ist. Diese Zuordnung kann nur im Wege einer Schätzung erfolgen. Hierbei kann von folgenden Zuordnungskriterien ausgegangen werden.
Zinsen für Investitionsdarlehen, die nach § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG uneingeschränkt abzugsfähig sind (vgl. Tz. 26 – 29 BMF, Schreiben v. 22.05.2000; BStBl I 2000, 588), sind dem Gewerbeertrag in vollem Umfang nach Maßgabe des § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnen, sofern es sich hierbei nach den allgemeinen Grundsätzen um eine Dauerschuld handelt.
Die restlichen dem Grunde nach unter § 8 Nr. 1 GewStG fallenden Dauerschuldzinsen sind nur in dem Verhältnis hinzuzurechnen, in dem die abziehbaren Zinsaufwendungen zu den gesamten Zinsaufwendungen stehen. In diese Verhältnisrechnung sind die Zinsen für Investitionsdarlehen i.S.v. § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG nicht mit einzubeziehen.
Beispiel:
Die gesamten betrieblichen Zinsaufwendungen betragen 30.000 DM. Davon sind 1.500 DM nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbar.
Die Zinsaufwendungen setzen sich wie folgt zusammen:
| Investitionsdarlehen i.S.v. § 4 Abs. 4a Satz 6 EStG (Laufzeit 3 Jahre) | 5.000 DM |
| Langfristige sonstige Zinsaufwendungen (Dauerschulden) | 20.000 DM |
| Kurzfristige Zinsaufwendungen (keine Dauerschulden) | 5.000 DM |
Lösung:
Die nach § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnenden Dauerschuldzinsen ermitteln sich wie folgt:
| Zinsen für Investitionsdarlehen (Hinzurechnung in vollem Umfang) | 5.000 DM |
| übrige abziehbare Dauerschuldzinsen (94 % von 20.000 DM)[1] | 18.800 DM |
| Gesamtbetrag | 23.800 DM |
| Hinzurechnungsbetrag (50 %) | 11.900 DM |
Die so ermittelte Quote ist nur auf die Zinsaufwendungen anzuwenden, die im Zusammenhang mit solchen Verbindlichkeiten stehen, die Dauerschuldcharakter i.S.v. § 8 Abs. 1 GewStG haben (hier: 20.000 DM). Unter Anwendung der Quote wird geschätzt, dass nur ein Teil (hier: 94 %) der Zinsen für Dauerschulden (im Beispiel 18.800 DM) den einkommensteuerlichen Gewinn tatsächlich gemindert haben. Dementsprechend fällt auch nur dieser Betrag unter den Anwendungsbereich des § 8 Nr. 1 GewStG und ist dem Gewerbeertrag hälftig hinzuzurechnen.
Hinsichtlich der Schuldzinsen, die im Zusammenhang mit kurzfristigen Verbindlichkeiten stehen (hier 5.000 DM) kommt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 GewStG schon dem Grunde nach nicht in Betracht.
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