Implikationen des MoPeG auf die Besteuerung von Personen ... / 3. Weitere Gesetze

a) § 97 Abs. 1a BewG

Wie bereits im ersten Teil des Beitrages dargestellt,^[48] beinhaltet § 97 Abs. 1a BewG eine Legaldefinition^[49] des Gesamthandsvermögens. Danach handelt es sich bei Gesamthandsvermögen um das BV einer Personengesellschaft.^[50] Der Sinn und Zweck der Vorschrift des § 97 Abs. 1a Nr. 1 BewG besteht laut zugrunde liegender Gesetzesbegründung^[51] darin,

• das Gesamthandsvermögen der Gesellschaft einerseits und
• das zivilrechtlich den Gesellschaftern gehörende Sonder-BV andererseits

getrennt ermitteln und bewerten zu können.

Dies wird auch aus einer systematischen Auslegung der Vorschrift heraus deutlich: Während § 97 Abs. 1a Nr. 1 BewG auf die Bewertung und Aufteilung des Gesamthandsvermögens – also des Vermögens der Personengesellschaft – abstellt, regelt § 97 Abs. 1a Nr. 2 BewG die Bewertung und (personenbezogene) Aufteilung des Sonder-BV.

Insoweit ist durch das MoPeG mit keiner Änderung zu rechnen. Durch die Verwendung einer Legaldefinition erfährt der Terminus des "Gesamthandsvermögens" für Zwecke der zugrunde liegenden Vorschrift eine eigene steuerliche Definition, die abgekoppelt vom Zivilrecht zu verstehen sein muss.^[52] Auch aus einer Auslegung dem Sinn und Zweck der Vorschrift folgend sowie aus systematischen Erwägungen heraus ist nach hier vertretener Auffassung vorliegend durch das MoPeG mit keinerlei Interdependenzen zu rechnen.

[48] Müller, GmbH-StB 2022, 184 (191).

[49] Möhlenbrock/Haubner, FR 2022, 54. S. zur strengen Auslegung der Gesamthand anhand des Terminus in § 97 Abs. 1a Nr. 1 BewG auch Möhlenbrock/Haubner, FR 2022, 55 und Müller, GmbH-StB 2022, 184.

[50] So § 97 Abs. 1a Nr. 1 BewG wörtlich: "[...] des der Personengesellschaft gehörenden Betriebsvermögens (Gesamthandsvermögen) [...]".

[51] BT-Drucks. 16/11107, 13.

[52] So auch Müller, GmbH-StB 2022, 184.

b) § 10 Abs. 1 S. 4 ErbStG

Das Erbschaftsteuergesetz enthält in § 10 Abs. 1 S. 4 ErbStG Regelungen in Bezug auf den unmittelbaren oder mittelbaren Erwerb einer Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft oder einer anderen Gesamthandsgemeinschaft. Ziel der Vorschrift ist eine Bruchteilsbetrachtung unter Versagung einer Verrechnung von Besitzposten und Gesellschaftsschulden.^[53]

Vorliegend wird der Terminus der Personengesellschaft mit dem einer Gesamthandsgemeinschaft gleichgesetzt,^[54] bzw. fungiert als Auffangtatbestand. Daher sollte es vorliegend durch das MoPeG nicht zu einer Änderung des Regelungsgehaltes von § 10 Abs. 1 S. 4 ErbStG kommen.

[53] R E 10.4 Abs. 1 S. 1 ErbStR.

[54] Möhlenbrock/Haubner, FR 2022, 55.

c) § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 Buchst. d ErbStG

§ 13b Abs. 4 ErbStG enthält Regelungen zum Verwaltungsvermögen. Ausweislich des Gesetzestextes sollen dabei inter alia Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten als Verwaltungsvermögen zu qualifizieren sein (§ 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 1 ErbStG).

Ausnahmen von der Qualifikation als Verwaltungsvermögen: § 13b Abs. 4 Nr. 1 S. 2 ErbStG enthält dabei Ausnahmen von der Qualifikation als Verwaltungsvermögen. Dabei wird eine Nutzungsüberlassung an Dritte – und damit Verwaltungsvermögen – nicht angenommen, wenn die überlassenen Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleichen Rechte und Bauten u.a. zum gesamthänderisch gebundenen BV einer Personengesellschaft gehören und der Hauptzweck des Betriebs in der Vermietung von Wohnungen besteht, dessen Erfüllung einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 14 AO) erfordert (sog. Wohnungsunternehmen).^[55]

Gesamthand = Abgrenzungsfunktion: Das Gesetz verlangt durch den Wortlaut des gesamthänderisch gebundenen BV ein steuerlich anzuerkennendes BV.^[56] Insbesondere soll dabei eine Abgrenzung zum nicht begünstigten Sonder-BV vorgenommen werden.^[57] Damit dient der Terminus der Gesamthand hier lediglich der Abgrenzung des Vermögens der Personengesellschaft von dem Vermögen ihrer Gesellschafter.

Daher sollte insoweit nicht mit einer Änderung durch das MoPeG zu rechnen sein. Der Vollständigkeit halber sei an dieser Stelle auf die streitbefangene Frage des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes verwiesen.^[58]

[55] S. dazu jüngst Juja/Thomée, ErbStB 2022, 113 ff.

[56] Stalleiken in v. Oertzen/Loose, ErbStG, § 13b Rz. 134 f. (2. Aufl. 2020).

[57] Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher/u.a., ErbStG; § 13b Rz. 291 (2/2022).

[58] BFH v. 24.10.2017 – II R 44/15, GmbH-StB 2018, 207 (Herbst) = BStBl. II 2018, 358; FG Münster v. 25.6.2020 – 3 K 13/20 F, EFG 2020, 1316 (Revision unter Az. des BFH: II R 20/20: zurückgenommen).

d) Optionsmodell § 1a KStG

Auch wenn § 1a KStG nicht den Terminus des Gesamthandsvermögens verwendet, so soll an dieser Stelle dennoch die Auswirkung des MoPeG – insbesondere der damit eingeführten eGbR – auf die Frage der Körperschaftsteueroption skizziert werden.

§ 1a Abs. 1 S. 1 KStG findet seiner Formulierung folgend auf optierende Gesellschaften Anwendung. Die dort enthaltene Legaldefinition lässt eine Option für Personenhandels- oder Partnerschaftsgesellschaften zu. Terminologisch nicht erfasst sind hingegen GbRs. Der Hintergrund für den Ausschluss der GbR vom Optionsmodell liegt darin, dass diese de...