Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 3.1 Gewinnabgrenzungsfragen bei Produktionsunternehmen

3.1.1 Verrechnungspreismethode

Tz. 350

Stand: EL 77 – ET: 04/2013

IS der Einordnung der Fin-Verw (s Tz 323ff) ist festzustellen, dass Produktionsunternehmen regelmäßig die Entrepreneur-Stellung einnehmen. Als Verrechnungspreismethoden kommen daher in Frage

•	die Standardmethoden (s Tz 199ff)
•	die Residualmethode. Vorrangig sind für Routinetätigkeiten im Konzern wie zB Vertrieb und Dienstleistungen die Gewinne zu ermitteln und dem Produktionsunternehmen ist als Entrepreneur der Restgewinn oder -verlust zuzuweisen.

Ausnahmsweise können Produktionsunternehmen jedoch auch als Routineunternehmen zu qualifizieren sind, wenn sie die Funktion des Auftragsfertigers (häufig auch verlängerte Werkbank genannt) einnehmen. S nachfolgend Tz 352.

3.1.2 Abgrenzung Lohnfertigung und Eigenfertigung

Tz. 351

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Der Begriff des Auftragsfertigers ist nicht ges umschrieben, seine Merkmale ergeben sich aber aus den Verw-Grds 1983 (s Schr des BMF v 23.02.1983, BStBl I 1983, 218, Rn 3.1.3) und den OECD-GL.

3.1.2.1 Lohnfertigung

3.1.2.1.1 Merkmale eines Lohnfertigers

Tz. 352

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Als wes Merkmale des Lohnfertigers sind festzuhalten:

•	der Auftraggeber (Mutterunternehmen) bestimmt den Produktionsablauf;
•	der Auftraggeber stellt Rohstoffe oder Teilprodukte bei;
•	der Lohnfertiger trägt kein Absatz-Risiko, weil der Auftraggeber die Produktion abnimmt (Abnahmegarantie), und
•	entwickelt die Produkte bzw Teile nicht selbst und hat kein Eigentum an den entscheidenden immateriellen WG, sondern der Auftraggeber hat regelmäßig das Eigentum an den erforderlichen immateriellen WG, und
•	der Auftraggeber erhält Anweisungen vom Auftraggeber, welche Fertigungsschritte er wie auszuführen hat und trägt nur geringe Risiken und setzt nur geringe Mittel ein.

Tz. 353

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Nicht zu den Voraussetzungen der verlängerten Werkbank gehört nach dieser Definition die Frage, ob bei der inl MG durch die Lohnfertigung im Ausl weniger als früher produziert wird. So unterscheidet Neubauer (Erfahrungen des BfF bei der Prüfung von Ausl-Beziehungen, JbFfSt 1974/75, 269–283) ausdrücklich nicht, ob die Herstellung oder Teilherstellung auf ausl Beteiligungsgesellschaften verlagert oder bei diesen Gesellschaften zusätzliche Produktionskapazitäten aufgebaut wurden.

Haarmann (Produktionsverlagerung, Markt- und Markenüberlassung, in Bericht über die St-Fachtagung 1996, IDW-Vlg, 67ff) sieht als (weiteres) Charakteristikum eines Lohnfertigungsverhältnisses, dass der Auftraggeber dem Lohnfertiger die benötigten Vor- oder Zwischenprodukte zur Verfügung stellt, der Lohnfertiger den vereinbarten Fertigungsschritt durchführt und im Anschluss das bearbeitete Produkt an den Auftraggeber zurückgibt. Der Auftragnehmer trägt danach weder ein Absatz- noch ein Beschaffungsrisiko. Maßgebend sind sowohl das Absatz-Risiko als auch das Beschaffungsrisiko.

Tz. 354

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Lohnfertiger werden deshalb von der Fin-Verw als funktionsschwaches Unternehmen angesehen (s Kuckhoff/Schreiber, Verrechnungspreise in der Bp, 1997, 100, Rz 213). Nach Rn 2.1.3 der Verw-Grds 1983 kann einer Lohnfertiger-Gesellschaft nur ein Funktionsnutzen auf der Basis eines kostenorientierten Entgelts zugewiesen werden. Sowohl Bsp 3 in Rn 3.1.3 der Verw-Grds 1983 als auch Rn 2.4.7 der OECD-GL 1995/Rn 2.5.4 der OECD-GL 2010 sehen für solche Fälle die Anwendung der Kostenaufschlagsmethode vor. Auch Borstell (in Vögele ua, Hdb der Verrechnungspreise, 1997, 527, Rn 10) interpretiert die Verw-Grds dahingehend, dass die Fin-Verw im Falle der Auslagerung von Fertigungsfunktionen auf ausl TG stets die Kostenaufschlagsmethode anwenden möchte.

Die Anwendung der Kostenaufschlagsmethode auf solche Fälle wird in der Lit und der Praxis diskutiert und heftig kritisiert. Die Fach-Lit begründet ihre Kritik vor allem damit, dass der Standortvorteil im Ausl verbleiben müsse und nicht über die Anwendung der Kostenaufschlagsmethode im Inl versteuert werden darf (s Wöhrle/Schelle/Groß, Komm zum AStG, § 1 AStG Anm 78 zu Rn 3.1.3 der Verw-Grds) und der Kaufmann durch die Verwaltungsgrundsätze in der Wahl der Preismethode eingeschränkt wird (s F/W/B, Erläuternde Stellungnahme zu Rn 3.1.3, 12/84). Dem wird nicht gefolgt, s hierzu im Detail die nachfolgenden Ausführungen zu Standortvorteilen (s Tz 361).

Tz. 355–356

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vorläufig frei

3.1.2.1.2 Gewinnaufschlag

Tz. 357

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Die Höhe des Aufschlagssatzes liegt hierbei je nach Wertschöpfungsbeitrag regelmäßig zwischen 5 % und 15 %. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Kommentierung des Bereichs Dienstleistungen verwiesen, s Tz 480ff.

3.1.2.1.3 Kostenbemessungsgrundlage

Tz. 358

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Als weiteres Problem stellt sich die Frage der Kosten-BMG. Bei der Kostenaufschlagsmethode wird der Verrechnungspreis dadurch bestimmt, dass zunächst die Selbstkosten des liefernden Unternehmens ermittelt und anschließend um einen angemessenen Gewinnaufschlag erhöht werden (s Baumhoff in F/W/B, Anm 451 zu § 1 AStG). Haarmann (aaO) interpretiert Rn 3.1.3 der Verw-Grds dahingehend, dass in Fällen der Lohnfertigung kein Gewinnaufschlag auf den Waren-/Materialeinsatz vorgenommen werden darf...